時(shí)間:2024-03-28 16:59:04
序論:好文章的創(chuàng)作是一個(gè)不斷探索和完善的過(guò)程,我們?yōu)槟扑]十篇新企業(yè)所得稅法解讀范例,希望它們能助您一臂之力,提升您的閱讀品質(zhì),帶來(lái)更深刻的閱讀感受。
公平和統(tǒng)一是此次稅法修訂的主要考量準(zhǔn)則之一。稅率的確定主要是考慮到對(duì)一直承擔(dān)高稅負(fù)的內(nèi)資企業(yè)減輕稅負(fù),對(duì)外資企業(yè)也盡可能少增加稅負(fù),同時(shí)要將財(cái)政減收控制在可承受的范圍內(nèi)。由于總體上降低了法定稅率,提高了稅前扣除標(biāo)準(zhǔn),2008年實(shí)施新稅法后,與現(xiàn)行稅法的口徑相比,財(cái)政將減收約930億元,其中內(nèi)資企業(yè)所得稅減收約1340億元,外資企業(yè)所得稅增收約410億元。如果考慮對(duì)享受法定稅收優(yōu)惠的老企業(yè)實(shí)行過(guò)渡措施因素,在新稅法實(shí)施當(dāng)年財(cái)政減收將更大一些,但還在財(cái)政可承受范圍之內(nèi)。
同時(shí),新稅法也考慮到了國(guó)際上尤其是周邊國(guó)家(地區(qū))的稅率水平。當(dāng)前全世界159個(gè)實(shí)行企業(yè)所得稅的國(guó)家(地區(qū))平均稅率為28.6%,我國(guó)周邊18個(gè)國(guó)家(地區(qū))的平均稅率為26.7%。而我國(guó)新稅法規(guī)定的25%的稅率,在國(guó)際上處于適中偏低的水平,因此這一稅率水平仍然有利于提高企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力和吸引外商投資。
焦點(diǎn)二:優(yōu)惠政策風(fēng)向大轉(zhuǎn)
新稅法對(duì)稅收優(yōu)惠政策做出了重大調(diào)整,總體上以“產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠”取代了現(xiàn)行的“區(qū)域優(yōu)惠”政策。
經(jīng)過(guò)整合的新優(yōu)惠政策對(duì)微利企業(yè),高新技術(shù)企業(yè)以及創(chuàng)投企業(yè)的優(yōu)惠尤為突出:符合條件的小型微利企業(yè)將享受20%的優(yōu)惠稅率,國(guó)家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)享受15%的優(yōu)惠稅率。草案保留了對(duì)農(nóng)林牧漁業(yè)、基礎(chǔ)設(shè)施投資的稅收優(yōu)惠政策,擴(kuò)大了對(duì)創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的稅收優(yōu)惠,以及企業(yè)投資于環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等方面的稅收優(yōu)惠。對(duì)勞服企業(yè)、福利企業(yè)、資源綜合利用企業(yè)的直接減免稅政策采取替代性優(yōu)惠政策。
焦點(diǎn)三:五年“過(guò)渡期”
為緩解新稅法的出臺(tái)給部分老企業(yè)帶來(lái)的稅負(fù)增加的影響,對(duì)新稅法公布前已經(jīng)批準(zhǔn)設(shè)立,依照當(dāng)時(shí)的稅收法律和行政法規(guī)享受低稅率和定期減免稅優(yōu)惠的老企業(yè),給予過(guò)渡性照顧。
具體講,對(duì)于按原稅法規(guī)定享受15%和24%等低稅率優(yōu)惠的老企業(yè),在新稅法實(shí)施后5年內(nèi)逐步過(guò)渡到新的稅率;對(duì)按原稅法規(guī)定享受定期減免稅優(yōu)惠的老企業(yè),新稅法實(shí)施后可以按原稅法規(guī)定繼續(xù)享受尚未享受完的優(yōu)惠,但因沒有獲利而尚未享受優(yōu)惠的企業(yè),優(yōu)惠期限從新稅法實(shí)施年度起計(jì)算。
焦點(diǎn)四:明確免稅收入
免稅收入指的是屬于企業(yè)的應(yīng)稅所得但按照稅法規(guī)定免予征收企業(yè)所得稅的收入。新稅法中,包括國(guó)債利息收入、符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益,規(guī)定為“免稅收入”,明確了企業(yè)所得稅的應(yīng)稅所得范圍。同時(shí),草案對(duì)“不征稅收入”也做了明確規(guī)定,即財(cái)政撥款、納入財(cái)政管理的行政事業(yè)性收費(fèi),政府性基金等屬于財(cái)政性資金收入。
焦點(diǎn)五:強(qiáng)化反避稅
新企業(yè)所,導(dǎo)稅法還對(duì)特別納稅進(jìn)行了調(diào)整。當(dāng)前,一些企業(yè)運(yùn)用各種避稅手段規(guī)避所得稅的現(xiàn)象日趨嚴(yán)重,避稅與反避稅的斗爭(zhēng)日益激烈。為了防范各種避稅行為,稅法借鑒國(guó)際慣例,對(duì)防止關(guān)聯(lián)方轉(zhuǎn)讓定價(jià)做了明確規(guī)定,同時(shí)增加了一般反避稅、防范資本弱化,防范避稅地避稅,核定程序和對(duì)補(bǔ)征稅款按照國(guó)務(wù)院規(guī)定加收利息等條款,強(qiáng)化了反避稅手段,有利于防范和制止避稅行為,維護(hù)國(guó)家利益。
焦點(diǎn)六:“納稅人”概念新標(biāo)準(zhǔn)
(一)高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)主體
政策規(guī)定:國(guó)家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè),減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。(《企業(yè)所得稅法》第二十八條)
解讀:新企業(yè)所得稅法的稅收優(yōu)惠特點(diǎn)是從過(guò)去的區(qū)域優(yōu)惠為主的格局轉(zhuǎn)變?yōu)橐援a(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主、區(qū)域優(yōu)惠為輔的格局?!镀髽I(yè)所得稅法》對(duì)高新技術(shù)企業(yè)統(tǒng)一實(shí)行15%稅收優(yōu)惠稅率,并將該優(yōu)惠從國(guó)家高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開發(fā)區(qū)擴(kuò)大到全國(guó)范圍,體現(xiàn)出國(guó)家對(duì)高新技術(shù)企業(yè)的扶持力度。
(二)高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)研究與利用
政策規(guī)定:
1.企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用,未形成無(wú)形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的,在按照規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上,按照研究開發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除;形成無(wú)形資產(chǎn)的,按照無(wú)形資產(chǎn)成本的150%攤銷。(《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九十五條和《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前扣除管理辦法(試行)〉的通知》(國(guó)稅發(fā)2008116號(hào)))
2.企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術(shù)進(jìn)步等原因,確需加速折舊的,可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法。(《企業(yè)所得稅法》第三十二條和《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)固定資產(chǎn)加速折舊所得稅處理有關(guān)問題的通知》(國(guó)稅發(fā)200981號(hào)))
解讀:費(fèi)用加計(jì)扣除和加速折舊均屬于事前鼓勵(lì)性的制度規(guī)定,它不同于減免稅等稅收優(yōu)惠政策,它不以企業(yè)承擔(dān)納稅義務(wù)為前提。
企業(yè)享受費(fèi)用加計(jì)扣除政策時(shí),即便企業(yè)虧損,企業(yè)也能夠從其應(yīng)納稅所得額中扣除該項(xiàng)費(fèi)用,能夠使企業(yè)真正的提高其稅后利益。
企業(yè)享受加速折舊政策時(shí),實(shí)際上是推遲了繳納稅款的時(shí)間,等于政府向納稅人提供了一筆無(wú)息貸款,給企業(yè)帶來(lái)財(cái)務(wù)上的利益,同時(shí)也提高了企業(yè)積累資金再投資的能力。
(三)高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)投資
政策規(guī)定:創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)采取股權(quán)投資方式投資于未上市的中小高新技術(shù)企業(yè)2年以上的,可以按照其投資額的70%在股權(quán)持有滿2年的當(dāng)年抵扣該創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的應(yīng)納稅所得額;當(dāng)年不足抵扣的,可以在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵扣。(《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九十七條和《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于實(shí)施創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)所得稅優(yōu)惠問題的通知》(國(guó)稅發(fā)200987號(hào)))
解讀:高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)既是高收益行業(yè)也是高風(fēng)險(xiǎn)行業(yè)。制定創(chuàng)業(yè)投資抵免政策的目的是調(diào)動(dòng)和聚集企業(yè)外部的資本力量投入到科技創(chuàng)新的活動(dòng)中來(lái),緩解單純依靠企業(yè)自身投入的資金與動(dòng)力的不足,增加了科技創(chuàng)新活動(dòng)的參與主體。
(四)高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)讓收益
政策規(guī)定:符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得免征、減征企業(yè)所得稅,是指一個(gè)納稅年度內(nèi),居民企業(yè)技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得不超過(guò)500萬(wàn)元的部分,免征企業(yè)所得稅;超過(guò)500萬(wàn)元的部分,減半征收企業(yè)所得稅。(《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九十條和《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得減免企業(yè)所得稅有關(guān)問題的通知》(國(guó)稅函2009212號(hào)))
解讀:技術(shù)轉(zhuǎn)讓是實(shí)現(xiàn)科技成果轉(zhuǎn)讓的重要方式,對(duì)促進(jìn)企業(yè)的科技創(chuàng)新具有重要的意義。對(duì)技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得給予減免稅優(yōu)惠,屬于稅基式減免,是鼓勵(lì)企業(yè)、科研機(jī)構(gòu)、高等學(xué)校研究開發(fā)高新技術(shù)、轉(zhuǎn)化技術(shù)成果的重要措施。
舊企業(yè)所得稅法下外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)能享受到稅收政策上的超國(guó)民待遇,所以歷來(lái)有許多內(nèi)資企業(yè)利用各種手段轉(zhuǎn)變?yōu)橥赓Y身份以圖節(jié)稅。據(jù)調(diào)查,國(guó)內(nèi)著名企業(yè)新浪、網(wǎng)易、金蝶、聯(lián)通、裕興等公司都是利用國(guó)際避稅地注冊(cè)經(jīng)營(yíng)的典型。由于新《企業(yè)所得稅法》取消了上述優(yōu)惠政策,很多過(guò)去簡(jiǎn)單地通過(guò)改變企業(yè)身份就能享受稅收優(yōu)惠的籌劃方法已經(jīng)失靈。此次納稅人身份的統(tǒng)一即意味著兩者稅收待遇的統(tǒng)一,將使得以往常見的內(nèi)資企業(yè)通過(guò)資本旅游至國(guó)際避稅地注冊(cè)企業(yè)再返回國(guó)內(nèi)投資、或者直接借用外籍或港澳臺(tái)人士身份等方式成立虛假外商投資企業(yè)的納稅籌劃途徑都將失去意義。
2.對(duì)企業(yè)登記注冊(cè)地點(diǎn)籌劃的影響
舊稅法的稅收優(yōu)惠,以區(qū)域優(yōu)惠為主,優(yōu)惠主體包括經(jīng)濟(jì)特區(qū)、沿海經(jīng)濟(jì)開發(fā)區(qū)、國(guó)家級(jí)經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)以及高新技術(shù)開發(fā)區(qū)等,所以,新設(shè)企業(yè)在選擇登記注冊(cè)地點(diǎn)時(shí),往往首先考慮這些地區(qū)以享受減免稅以及低稅率的優(yōu)惠。而按照新稅法的規(guī)定,除在新《企業(yè)所得稅法》頒布前已經(jīng)設(shè)立的企業(yè)可以在5年內(nèi)繼續(xù)享受稅收優(yōu)惠外,上述優(yōu)惠已經(jīng)取消。由于這些地域性優(yōu)惠政策的取消,原來(lái)靠在特定區(qū)域成立符合一定條件的企業(yè),包括通過(guò)打球、貼上高新技術(shù)企業(yè)標(biāo)簽就能獲取稅收優(yōu)惠的籌劃方法已經(jīng)無(wú)效。
3.對(duì)職工數(shù)量籌劃的影響
原有稅收政策要求吸納特定人員就業(yè)必須達(dá)到一定的比例才能享受稅收優(yōu)惠,如新辦的勞動(dòng)就業(yè)服務(wù)企業(yè)要求當(dāng)年安置待業(yè)人員超過(guò)企業(yè)從業(yè)人員總數(shù)60%,方能享受3年內(nèi)免征企業(yè)所得稅;對(duì)民政部門舉辦的福利工廠和街道辦的社會(huì)福利生產(chǎn)單位要求安置“四殘”人員占生產(chǎn)人員總數(shù)35%以上,方能暫免征收所得稅。而新企業(yè)所得稅法規(guī)定只要企業(yè)聘用規(guī)定的特定人員,其所支付的工資就可以享受加計(jì)扣除政策,取消了對(duì)安置人員比例的限制,降低了稅收優(yōu)惠門檻,企業(yè)利用職工數(shù)量進(jìn)行稅收籌劃的方式也就失去意義了。二、利用稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行納稅籌劃的思考
根據(jù)稅收優(yōu)惠政策,稅收籌劃可以從以下幾個(gè)方面:
1.企業(yè)投資產(chǎn)業(yè)選擇的稅收籌劃
舊稅法規(guī)定,只有高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開發(fā)區(qū)內(nèi)的高新技術(shù)企業(yè),才能按15%的優(yōu)惠稅率征收所得稅;而新稅法對(duì)這一規(guī)定不再作地域限制。新規(guī)定說(shuō)明了國(guó)家的產(chǎn)業(yè)政策是扶植高新技術(shù)企業(yè)的發(fā)展,企業(yè)在進(jìn)行納稅籌劃時(shí)就要結(jié)合自身?xiàng)l件對(duì)這些規(guī)定加以充分利用。在企業(yè)設(shè)立之初就要優(yōu)先考慮是否有涉足高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的可能;在進(jìn)行投資決策時(shí),創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)也要優(yōu)先考慮有投資價(jià)值的未上市的中小高新技術(shù)企業(yè)。這不僅有利于減少企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān),還有利于我國(guó)科技水平和科技創(chuàng)新發(fā)展能力的提高。
2.投資方向的稅收籌劃
新企業(yè)所得稅法將稅收優(yōu)惠政策調(diào)整為以“產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主、區(qū)域優(yōu)惠為輔”的優(yōu)惠政策,經(jīng)濟(jì)特區(qū)、經(jīng)濟(jì)開發(fā)區(qū)、高新技術(shù)開發(fā)區(qū)等已失去“區(qū)域優(yōu)惠”,如對(duì)全國(guó)范圍內(nèi)的高新技術(shù)企業(yè)的稅收優(yōu)惠;對(duì)環(huán)保、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備投資抵免企業(yè)所得稅政策;對(duì)創(chuàng)業(yè)投資機(jī)構(gòu)、非營(yíng)利性組織等機(jī)構(gòu)的優(yōu)惠政策;對(duì)交通、能源、水利等基礎(chǔ)設(shè)施和農(nóng)林牧漁業(yè)投資的稅收優(yōu)惠。因此,過(guò)去企業(yè)對(duì)不在此類地區(qū)的高新技術(shù)企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃時(shí),通過(guò)公司關(guān)聯(lián)交易將利潤(rùn)轉(zhuǎn)移給位于此類地區(qū)并享受稅收優(yōu)惠的關(guān)聯(lián)企業(yè),來(lái)謀求稅負(fù)的減輕的方法就不再適用,企業(yè)可以積極爭(zhēng)取投資于符合國(guó)家鼓勵(lì)引導(dǎo)的產(chǎn)業(yè)項(xiàng)目以獲取稅收優(yōu)惠。
3.對(duì)安置特殊就業(yè)人員的稅收籌劃
新稅法規(guī)定安置殘疾人員及國(guó)家鼓勵(lì)安置的其他就業(yè)人員所支付的工資,可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)加計(jì)扣除。并且,新稅法將優(yōu)惠范圍擴(kuò)大到所有安置特殊就業(yè)人員的企業(yè),同時(shí)取消安置人員的比例限制,這樣企業(yè)可以通過(guò)聘用特殊就業(yè)人員減輕企業(yè)的稅負(fù)。因此,電力企業(yè)應(yīng)結(jié)合自身?xiàng)l件盡可能多的安排這樣的職工就業(yè),一方面這些職工為企業(yè)創(chuàng)造了利潤(rùn),另一方面也有利于減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān),同時(shí)企業(yè)可以在一定的適合崗位上盡可能地安置下崗失業(yè)人員或殘疾人員,促進(jìn)了整個(gè)社會(huì)和諧穩(wěn)定的發(fā)展。
4.利用過(guò)渡期的稅收籌劃
新稅法對(duì)原享受法定稅收優(yōu)惠的企業(yè)實(shí)行過(guò)渡措施。對(duì)新稅法公布前已經(jīng)批準(zhǔn)設(shè)立,依照稅收法律、行政法規(guī)規(guī)定,享受低稅率和定期減免稅優(yōu)惠的老企業(yè),可以按舊稅法規(guī)定的優(yōu)惠標(biāo)準(zhǔn)和期限繼續(xù)享受至期滿,但因沒有獲利而尚未享受優(yōu)惠的企業(yè),優(yōu)惠期限從新稅法施行年度起計(jì)算。因此,享受過(guò)渡期減免稅優(yōu)惠的企業(yè)應(yīng)在合理的范圍內(nèi),盡可能把利潤(rùn)提前到減免期。具體措施有:提前銷售收入的確認(rèn)時(shí)間;把費(fèi)用分?jǐn)偟揭院?,如將廣告費(fèi)后延、延長(zhǎng)固定資產(chǎn)折舊年限并按直線法計(jì)提折舊,將計(jì)算的折舊遞延到以后納稅年度扣除、將研發(fā)費(fèi)用盡量計(jì)入無(wú)形資產(chǎn)遞延到以后納稅年度攤銷等。
三、結(jié)束語(yǔ)
稅收籌劃作為納稅人的一種理財(cái)手段,可以為企業(yè)節(jié)稅,實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效益的最大化,壯大企業(yè)的經(jīng)濟(jì)實(shí)力,但也存在稅收籌劃不當(dāng)違法偷稅的風(fēng)險(xiǎn)。因此,納稅人只有在正確解讀企業(yè)所得稅法律法規(guī)的前提下,熟練掌握和運(yùn)用稅收籌劃的方法,遵循科學(xué)的稅收籌劃原則,才能真正取得稅收籌劃的成功,為企業(yè)創(chuàng)造出更大的經(jīng)濟(jì)效益。
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一、稅收籌劃的基本理論
(1)稅收籌劃的概念。通過(guò)中外各位專家對(duì)稅收籌劃的定義可以得知其共同認(rèn)可稅收籌劃的部分:目的是減輕稅負(fù);事前規(guī)劃;遵守法律法規(guī),分歧集中在籌劃人和允許運(yùn)行的范圍。納稅人作為行政行為的相對(duì)方,處于弱勢(shì)地位,新稅法應(yīng)當(dāng)限制行政主體的權(quán)力,保護(hù)相對(duì)方的利益。如此看來(lái),首先,稅收籌劃的主體應(yīng)為納稅人。其次,稅收籌劃為企業(yè)財(cái)務(wù)的重要組成部分,應(yīng)遵從企業(yè)價(jià)值最大化或股東財(cái)富最大化的目標(biāo)。第三,納稅籌劃所采取的手段應(yīng)是法律規(guī)章沒有明確禁止的行為,按照“法無(wú)明文不為罪”的原則,稅收籌劃所采取的一系列行為都應(yīng)是得到承認(rèn)和允許的行為。至此,通過(guò)查閱資料,經(jīng)稅收籌劃定義為:納稅人在法律許可的范圍內(nèi),為了實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化或股東財(cái)富最大化的目標(biāo)而委托進(jìn)行生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)、投資等經(jīng)濟(jì)行為的事先設(shè)計(jì)和運(yùn)籌的過(guò)程。(2)進(jìn)行稅收籌劃的意義。所得稅的提前籌劃可降低稅收成本、增大稅后利潤(rùn)、增強(qiáng)資金流動(dòng)性和利用率。細(xì)致的納稅籌劃可以規(guī)范其決策行為,使企業(yè)的經(jīng)營(yíng)、投資行為更為合理;籌劃促使企業(yè)節(jié)約支出、減少浪費(fèi),提高企業(yè)經(jīng)管水平,增強(qiáng)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力。納稅人根據(jù)稅率和稅基對(duì)納稅方案擇優(yōu)選擇,根據(jù)國(guó)家各種稅收優(yōu)惠政策對(duì)投資進(jìn)行調(diào)整,在國(guó)家經(jīng)濟(jì)杠桿的調(diào)控下走向生產(chǎn)合理布局的道路。在整體和長(zhǎng)遠(yuǎn)上,國(guó)家的稅收也會(huì)同步增長(zhǎng)。
二、中小企業(yè)進(jìn)行籌劃的必要性和可行性
(1)所得稅籌劃的必要性。一是,據(jù)統(tǒng)計(jì),我國(guó)中小企業(yè)占全國(guó)企業(yè)總數(shù)的90%以上,在國(guó)民經(jīng)濟(jì)中發(fā)揮著舉足輕重的作用。改革開放以來(lái),中小企業(yè)吸納就業(yè)人員、推動(dòng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展方面發(fā)揮了重要作用,成為了推動(dòng)行業(yè)發(fā)展的主體。二是,入世之后,外企不斷涌進(jìn)中國(guó)市場(chǎng),外企的進(jìn)入使競(jìng)爭(zhēng)更加激烈和殘酷。中小企業(yè)面臨著國(guó)內(nèi)國(guó)外大小企業(yè)的雙重競(jìng)爭(zhēng),由于規(guī)模小稅負(fù)相對(duì)重,想要進(jìn)行競(jìng)爭(zhēng),就必須通過(guò)稅收籌劃控制稅收成本的比例。三是,根據(jù)全國(guó)企業(yè)所得稅稅源資料顯示,內(nèi)資企業(yè)在稅源來(lái)源中占25%左右,外資企業(yè)占了15%左右,內(nèi)資企業(yè)比外資企業(yè)高出了將近10%的稅負(fù),中小企業(yè)稅負(fù)負(fù)擔(dān)明顯過(guò)重。四是,中國(guó)市場(chǎng)的不斷開放使中小企業(yè)擴(kuò)大市場(chǎng)變得異常艱難,中小企業(yè)要想增強(qiáng)競(jìng)爭(zhēng)力只能從內(nèi)部著手,加強(qiáng)內(nèi)部管理、減少成本來(lái)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)最大化。(2)所得稅籌劃的可行性。一是,中小企業(yè)規(guī)模小、組織構(gòu)造簡(jiǎn)單等優(yōu)勢(shì),可以使企業(yè)在沒有超出正常經(jīng)營(yíng)范圍內(nèi)節(jié)約稅收成本進(jìn)行稅收籌劃的空間相對(duì)也較大,進(jìn)行稅收籌劃具有可行性。二是,計(jì)劃經(jīng)濟(jì)下把納稅看作是企業(yè)對(duì)國(guó)家應(yīng)有的貢獻(xiàn),片面強(qiáng)調(diào)稅收的強(qiáng)制性、無(wú)償性和固有性,突出了國(guó)家的權(quán)威忽視了納稅主體的合法權(quán)利。三是,但凡重視稅收籌劃,這個(gè)國(guó)家一般都會(huì)有比較完善而又相對(duì)穩(wěn)定的稅收制度,這主要是因?yàn)槎愂盏沫h(huán)境影響企業(yè)的納稅方案質(zhì)量。有關(guān)稅收的法律和法規(guī),都是對(duì)當(dāng)事人雙方行為的規(guī)范,規(guī)定當(dāng)事人雙方如何讓在給定的空間內(nèi)爭(zhēng)取到最大的經(jīng)濟(jì)利益。隨著我國(guó)在1994年進(jìn)行稅收制度改革,我國(guó)的稅收體制也一直在不斷的完善著,這也為中小企業(yè)的稅收籌劃活動(dòng)提供了制度上的保護(hù)。四是,政府為了調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、刺激國(guó)民經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng),會(huì)實(shí)施差別稅收政策,這些存有差別的稅收政策給納稅人進(jìn)行稅收籌劃和減輕稅負(fù)創(chuàng)造了極大的可能和機(jī)會(huì)。
三、新所得稅法與舊法的不同
(1)企業(yè)進(jìn)行居民和非居民之分,明晰了納稅的主體。新企業(yè)所得稅法拋棄了舊法形式重于實(shí)質(zhì)的作法,將企業(yè)劃分為“居民企業(yè)”和“非居民企業(yè)”,一律采用“登記注冊(cè)地標(biāo)準(zhǔn)”和“實(shí)際管理機(jī)構(gòu)地標(biāo)準(zhǔn)”,更加注重實(shí)質(zhì);而舊的企業(yè)所得稅法把納稅主體分為內(nèi)資和外資,內(nèi)資以獨(dú)立核算單位為納稅人,外資以法人為納稅人,舊法只做形式的區(qū)分,實(shí)質(zhì)上并沒有區(qū)分法人和非法人,納稅的對(duì)象容易混亂。(2)實(shí)行更具國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力的稅率。新所得稅法實(shí)行內(nèi)資外資一致的稅率25%,小型微利企業(yè)為20%。我國(guó)實(shí)行的25%的稅率,雖然屬于國(guó)際中等水平,但也保證了企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力并吸引了不少的外資。新企業(yè)所得稅法實(shí)行的小型微利企業(yè)20%低率,為中小企業(yè)與大企業(yè)的平等競(jìng)爭(zhēng)創(chuàng)造了條件。(3)建立以產(chǎn)業(yè)為導(dǎo)向的稅收優(yōu)惠制度。舊企業(yè)所得稅法的優(yōu)惠政策以區(qū)域優(yōu)惠為主,而新法將其變?yōu)橐援a(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主、區(qū)域優(yōu)惠為輔并兼顧社會(huì)進(jìn)步的優(yōu)惠格局。新法不僅完善了稅收政策,還明確了產(chǎn)業(yè)以及區(qū)域的導(dǎo)向;通過(guò)給予高新技術(shù)的優(yōu)惠照顧,促進(jìn)了產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整,產(chǎn)業(yè)也不斷的在升級(jí)。
四、中小企業(yè)在新所得稅法下的稅收籌劃方法
(1)企業(yè)組織形式選擇。一是,公司與非公司的選擇。在新企業(yè)所得稅法下,我們國(guó)家對(duì)公司和非公司制企業(yè)實(shí)行有差別的稅率,如果選擇公司制企業(yè),就要承擔(dān)雙重的納稅義務(wù),繳納完企業(yè)所得后還要繳納股東個(gè)人所得稅。但是如果選擇的是非公司企業(yè)制,那就只需繳納個(gè)人所得稅即可。由于公司制企業(yè)承擔(dān)的責(zé)任重于非公司制企業(yè),所以企業(yè)應(yīng)該選擇合適的組織形式,減少稅負(fù),達(dá)到節(jié)稅目的。二是,子公司與分公司的選擇。新企業(yè)所得稅法對(duì)子公司和分公司在有關(guān)納稅上的規(guī)定,差異巨大。若為控股型的子公司,因其母公司與子公司各自有其獨(dú)立的法人資格,因此母公司不必承擔(dān)子公司欠下的債務(wù),所以子公司的虧損就不能抵充掉母公司的利潤(rùn),也就自然不能減輕公司的稅負(fù);如果選擇了分公司,它雖然擁有自己的名字但不具備法人資格,沒有自己獨(dú)立的財(cái)產(chǎn),所以經(jīng)營(yíng)的所有后果都由它的母公司承擔(dān),這樣是可以抵充總公司的利潤(rùn),可以減輕公司的稅負(fù)負(fù)擔(dān)。(2)不征稅收入的籌劃。那種不屬于由經(jīng)營(yíng)帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益,納稅人也不負(fù)納稅義務(wù)的收入即為不征稅收入。新企業(yè)所得稅法規(guī)定了四種不征稅收入:財(cái)政撥款、行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金、其他不征稅收入。所以,企業(yè)應(yīng)該努力獲取更多的國(guó)家財(cái)政補(bǔ)助之類的資金支持,從而減少稅收支出。(3)扣除項(xiàng)目的籌劃。一是,新企業(yè)所得稅法對(duì)企業(yè)公益性捐贈(zèng)扣除比例進(jìn)行了統(tǒng)一規(guī)定,規(guī)定不超過(guò)年利潤(rùn)總額的12%的公益支出準(zhǔn)予扣除。中小企業(yè)可利用公益性捐贈(zèng)的稅前扣除比例提高參與社會(huì)公益事業(yè),也能減稅。二是,舊法中內(nèi)資企業(yè)實(shí)行計(jì)稅工資制度,如果內(nèi)資企業(yè)提高了職工的工資,就會(huì)繳納更多的企業(yè)所得稅,這樣的規(guī)定極大的打擊了企業(yè)改善職工福利的積極性。新所得稅法取消了內(nèi)資企業(yè)計(jì)稅工資制度,對(duì)于企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出,準(zhǔn)予扣除。三是,新稅法把廣告費(fèi)用和宣傳費(fèi)用進(jìn)行了合并,規(guī)定不超過(guò)當(dāng)年銷售收入的15%就可以扣除,并且超過(guò)部分還可以在以后納稅年度扣除。
五、結(jié)語(yǔ)
中國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制建立并不斷完善,我國(guó)在加入WTO后稅收項(xiàng)目也與國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)逐步接軌,稅收籌劃的發(fā)展事態(tài)良好。但就目前而言,我國(guó)針對(duì)中小企業(yè)稅收籌劃的研究還比較少。不論我國(guó)現(xiàn)階段中小企業(yè)稅收籌劃進(jìn)行到何種階段,提高企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力始終具有重大意義,這就要求我國(guó)的中小企業(yè)根據(jù)經(jīng)濟(jì)變化不斷調(diào)整企業(yè)所得稅的籌劃計(jì)劃,實(shí)現(xiàn)企業(yè)的目標(biāo)。稅收籌劃的核心是企業(yè)所得稅,因所得稅具有高度的復(fù)雜性和技術(shù)性,外加本人的知識(shí)水平實(shí)在有限,不能對(duì)中小企業(yè)依新企業(yè)所得稅法進(jìn)行稅收籌劃進(jìn)行更廣更深的研究,這需要后續(xù)的政策的出臺(tái)來(lái)幫助進(jìn)行更深入的了解。
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《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》(以下簡(jiǎn)稱“新企業(yè)所得稅法”)自2008年1月1日起施行,結(jié)束了我國(guó)長(zhǎng)達(dá)20多年的內(nèi)資、外資企業(yè)所得稅稅負(fù)不等的“分稅制”時(shí)代,標(biāo)志著內(nèi)資、外資企業(yè)所得稅的統(tǒng)一,是我國(guó)稅制改革的里程碑。無(wú)論是內(nèi)資企業(yè)還是外資企業(yè)都應(yīng)充分了解新稅法的主要內(nèi)容,科學(xué)做好所得稅籌劃,以達(dá)到增加企業(yè)稅后利潤(rùn),提高企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力的目的。
一、新企業(yè)所得稅法的主要變化
新企業(yè)所得稅法的主要變化可以概括為“四個(gè)統(tǒng)一”。這“四個(gè)統(tǒng)一”包括:
(一)統(tǒng)一納稅義務(wù)人的納稅義務(wù)
新的企業(yè)所得稅法對(duì)現(xiàn)行內(nèi)資、外資稅法差異進(jìn)行了整合。新稅法施行后,中國(guó)不同性質(zhì)、不同類別的企業(yè),包括國(guó)有企業(yè)、集體企業(yè)、民營(yíng)企業(yè)、合資企業(yè)和外資企業(yè),均適用新的企業(yè)所得稅法。新企業(yè)所得稅法不再按照以往內(nèi)資企業(yè)所得稅以獨(dú)立核算為條件判定納稅人標(biāo)準(zhǔn)的做法,而以是否具有法人資格作為企業(yè)所得稅納稅人的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn),使內(nèi)資企業(yè)和外資企業(yè)的納稅人認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)完全統(tǒng)一。
(二)統(tǒng)一稅率為25%
改變了內(nèi)資企業(yè)和外資企業(yè)所得稅法定稅率均為33%,同時(shí)對(duì)一些特殊區(qū)域的外資企業(yè)實(shí)行24%、15%的優(yōu)惠稅率政策。而將企業(yè)所得稅稅率統(tǒng)一為25%,確保了內(nèi)外資企業(yè)納稅人在同一起跑線上公平競(jìng)爭(zhēng)。不僅保持了我國(guó)稅制的競(jìng)爭(zhēng)力。同時(shí),也進(jìn)一步促進(jìn)和吸引外商投資。
(三)統(tǒng)一和規(guī)范稅前扣除辦法和標(biāo)準(zhǔn)
新舊企業(yè)所得稅在稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)主要變化如下表所示:
(四)統(tǒng)一稅收優(yōu)惠政策
根據(jù)我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要,新的企業(yè)所得稅法對(duì)現(xiàn)行稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行了適當(dāng)調(diào)整,將區(qū)域優(yōu)惠為主的格局,調(diào)整為以產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主、區(qū)域優(yōu)惠為輔的新的稅收優(yōu)惠格局。
二、新企業(yè)所得稅法下企業(yè)納稅籌劃
新企業(yè)所得稅法的實(shí)施對(duì)企業(yè)稅收環(huán)境有著深遠(yuǎn)的影響,也對(duì)企業(yè)以往慣用的納稅籌劃手段提出了挑戰(zhàn)。根據(jù)對(duì)新企業(yè)所得稅法的研究,本人認(rèn)為,企業(yè)執(zhí)行新企業(yè)所得稅法時(shí)可行的納稅籌劃手段如下:
(一)企業(yè)成立前
1.企業(yè)組織形式選擇的籌劃
這是針對(duì)新企業(yè)所得稅法適用范圍、稅款繳納方式變化的相應(yīng)調(diào)整。新稅法將納稅人以“獨(dú)立核算”的經(jīng)濟(jì)組織改為法人組織,合伙企業(yè)和個(gè)人獨(dú)資企業(yè)只繳納個(gè)人所得稅,公司制企業(yè)與合伙企業(yè)、個(gè)人獨(dú)資企業(yè)在稅負(fù)上實(shí)行差別稅制。
2.注冊(cè)地選擇的籌劃
新企業(yè)所得稅法規(guī)定,外資企業(yè)的股息、利息等收入適用于20%的預(yù)提稅率,而過(guò)去稅法中外資的這部分紅利收入是免稅的。按照新企業(yè)所得稅法的規(guī)定,外國(guó)企業(yè)分紅收入均應(yīng)就其收入全額征收預(yù)提所得稅。因此,企業(yè)可以通過(guò)變更控股公司的注冊(cè)地以節(jié)約預(yù)提所得稅。
(二)企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中
1.納稅人認(rèn)定上的稅收籌劃
新企業(yè)所得稅法實(shí)行法人稅制,即企業(yè)納稅人身份的確定為“在中國(guó)境內(nèi)具有法人資格的企業(yè)或組織”。實(shí)施法人稅制后,企業(yè)統(tǒng)一實(shí)行總、分機(jī)構(gòu)匯總納稅。于是,企業(yè)集團(tuán)中如果存在虧損的子公司,可以通過(guò)工商變更,將子公司變更為分公司,匯總繳納所得稅,從而可以互相抵減,降低所得稅稅負(fù)。
2.充分利用好五年“過(guò)渡期”
新企業(yè)所得稅法第10章附則中明確:“本法公布前已經(jīng)批準(zhǔn)設(shè)立的企業(yè),依照當(dāng)時(shí)的稅收法律、行政法規(guī)規(guī)定,享受低稅率優(yōu)惠的,在本法實(shí)施后五年內(nèi)逐步過(guò)渡到本法規(guī)定的稅率。享受定期減免稅優(yōu)惠的,本法實(shí)施后可繼續(xù)享受到期滿為止,但因未獲利而尚未享受優(yōu)惠的優(yōu)惠期從本法實(shí)施年度起計(jì)算。”由此,企業(yè)可利用利潤(rùn)再投資,充分利用好五年的過(guò)渡期獲取稅收優(yōu)惠。
3.最大限度地享受稅額抵免政策
稅收優(yōu)惠政策是指稅法對(duì)某些納稅人和征稅對(duì)象給予鼓勵(lì)和照顧的一種特殊規(guī)定,具有很強(qiáng)的政策導(dǎo)向作用。利用稅法中規(guī)定的優(yōu)惠政策進(jìn)行稅務(wù)籌劃,是最常規(guī)也是最合法的籌劃方法,具有很大的籌劃空間。因此,納稅人應(yīng)認(rèn)真研究企業(yè)所得稅的各種優(yōu)惠政策,以達(dá)到最大的節(jié)稅收益。
(1)積極進(jìn)行創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)或國(guó)家重點(diǎn)扶持高新技術(shù)企業(yè)的認(rèn)定,享受稅收優(yōu)惠照顧
新稅法不僅增加了創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)從事國(guó)家需要重點(diǎn)扶持和鼓勵(lì)的創(chuàng)業(yè)投資,可按投資額的一定比例抵扣應(yīng)納稅所得額的規(guī)定,還對(duì)國(guó)家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)給予15%的低優(yōu)惠稅率,并且擴(kuò)大到全國(guó)范圍內(nèi)。因此,企業(yè)應(yīng)充分把握新稅法實(shí)施細(xì)則中對(duì)創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)或國(guó)家重點(diǎn)扶持高新技術(shù)企業(yè)的認(rèn)定條件,及時(shí)進(jìn)行相關(guān)調(diào)整,從而享受稅收優(yōu)惠照顧,實(shí)現(xiàn)納稅籌劃。
(2)合理安排用于環(huán)保節(jié)能的專用設(shè)備購(gòu)置時(shí)間
例如,新稅法規(guī)定,企業(yè)購(gòu)置用于環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的投資額,可按一定比例抵免稅額。假如設(shè)備投資的抵免辦法不變,每年度投資抵免的企業(yè)所得稅稅額,可從該企業(yè)當(dāng)年比設(shè)備購(gòu)置前一年新增的企業(yè)所得稅稅額中抵免,當(dāng)年新增的企業(yè)所得稅稅額不足抵免時(shí),未予抵免的投資額,可用以后年度企業(yè)比設(shè)備購(gòu)置前一年新增的企業(yè)所得稅稅額延續(xù)抵免(但抵免期限最長(zhǎng)不得超過(guò)五年)。從而合理安排企業(yè)納稅額和納稅時(shí)間。
4.稅收基礎(chǔ)的籌劃
新稅法在稅前扣除政策上,取消了計(jì)稅工資、工資附加費(fèi)、利息、業(yè)務(wù)招待費(fèi)等扣除標(biāo)準(zhǔn),改按實(shí)際發(fā)生額稅前扣除,并提高了捐贈(zèng)、研發(fā)費(fèi)用及廣告費(fèi)稅前扣除標(biāo)準(zhǔn),企業(yè)實(shí)際發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費(fèi)用當(dāng)年抵扣不足部分,可按稅法規(guī)定在5年內(nèi)結(jié)轉(zhuǎn)抵扣。因此企業(yè)可在新稅法限額內(nèi)采用“就高不就低”原則,在規(guī)定范圍內(nèi)充分列支工資、捐贈(zèng)、研發(fā)費(fèi)用及廣告費(fèi)等;此外,新稅法把捐贈(zèng)扣除的計(jì)算基數(shù)由原來(lái)的應(yīng)納稅所得額改為利潤(rùn)總額,鑒于利潤(rùn)屬于會(huì)計(jì)概念,企業(yè)可在不違規(guī)的前提下充分?jǐn)U大利潤(rùn)總額,從而使扣除數(shù)額增大。
總之,新企業(yè)所得稅法為企業(yè)自身帶來(lái)了新的挑戰(zhàn)和機(jī)遇,企業(yè)只有吃透新的稅法,充分利用新稅法的各種優(yōu)惠政策,合理進(jìn)行納稅籌劃,最大化節(jié)稅收益,才能提高企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力。
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《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》于2008年1月1日起正式實(shí)施,這次企業(yè)所得稅改革統(tǒng)一適用稅率,統(tǒng)一稅前扣除標(biāo)準(zhǔn),統(tǒng)一稅收優(yōu)惠政策,強(qiáng)化反避稅措施等,這些舉措無(wú)疑將對(duì)企業(yè)所得稅稅收籌劃產(chǎn)生較大的影響。因此,研究新企業(yè)所得稅法規(guī)定的稅收優(yōu)惠政策,探討法條中可利用的納稅籌劃空間,設(shè)計(jì)切實(shí)可行的未來(lái)經(jīng)營(yíng)策略來(lái)爭(zhēng)取新的稅收優(yōu)惠以減輕總體稅負(fù),是企業(yè)在新法過(guò)渡期的最應(yīng)該關(guān)注的問題。
一、稅收優(yōu)惠政策改革對(duì)企業(yè)傳統(tǒng)納稅籌劃方式的影響
1.對(duì)納稅人利用外資身份籌劃的影響
舊企業(yè)所得稅法下外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)能享受到稅收政策上的超國(guó)民待遇,所以歷來(lái)有許多內(nèi)資企業(yè)利用各種手段轉(zhuǎn)變?yōu)橥赓Y身份以圖節(jié)稅。據(jù)調(diào)查,國(guó)內(nèi)著名企業(yè)新浪、網(wǎng)易、金蝶、聯(lián)通、裕興等公司都是利用國(guó)際避稅地注冊(cè)經(jīng)營(yíng)的典型。由于新《企業(yè)所得稅法》取消了上述優(yōu)惠政策,很多過(guò)去簡(jiǎn)單地通過(guò)改變企業(yè)身份就能享受稅收優(yōu)惠的籌劃方法已經(jīng)失靈。此次納稅人身份的統(tǒng)一即意味著兩者稅收待遇的統(tǒng)一,將使得以往常見的內(nèi)資企業(yè)通過(guò)資本旅游至國(guó)際避稅地注冊(cè)企業(yè)再返回國(guó)內(nèi)投資、或者直接借用外籍或港澳臺(tái)人士身份等方式成立虛假外商投資企業(yè)的納稅籌劃途徑都將失去意義。
2.對(duì)企業(yè)登記注冊(cè)地點(diǎn)籌劃的影響
舊稅法的稅收優(yōu)惠,以區(qū)域優(yōu)惠為主,優(yōu)惠主體包括經(jīng)濟(jì)特區(qū)、沿海經(jīng)濟(jì)開發(fā)區(qū)、國(guó)家級(jí)經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)以及高新技術(shù)開發(fā)區(qū)等,所以,新設(shè)企業(yè)在選擇登記注冊(cè)地點(diǎn)時(shí),往往首先考慮這些地區(qū)以享受減免稅以及低稅率的優(yōu)惠。而按照新稅法的規(guī)定,除在新《企業(yè)所得稅法》頒布前已經(jīng)設(shè)立的企業(yè)可以在5年內(nèi)繼續(xù)享受稅收優(yōu)惠外,上述優(yōu)惠已經(jīng)取消。由于這些地域性優(yōu)惠政策的取消,原來(lái)靠在特定區(qū)域成立符合一定條件的企業(yè),包括通過(guò)打擦邊球、貼上高新技術(shù)企業(yè)標(biāo)簽就能獲取稅收優(yōu)惠的籌劃方法已經(jīng)無(wú)效。
3.對(duì)職工數(shù)量籌劃的影響
原有稅收政策要求吸納特定人員就業(yè)必須達(dá)到一定的比例才能享受稅收優(yōu)惠,如新辦的勞動(dòng)就業(yè)服務(wù)企業(yè)要求當(dāng)年安置待業(yè)人員超過(guò)企業(yè)從業(yè)人員總數(shù)60%,方能享受3年內(nèi)免征企業(yè)所得稅;對(duì)民政部門舉辦的福利工廠和街道辦的社會(huì)福利生產(chǎn)單位要求安置“四殘”人員占生產(chǎn)人員總數(shù)35%以上,方能暫免征收所得稅。而新企業(yè)所得稅法規(guī)定只要企業(yè)聘用規(guī)定的特定人員,其所支付的工資就可以享受加計(jì)扣除政策,取消了對(duì)安置人員比例的限制,降低了稅收優(yōu)惠門檻,企業(yè)利用職工數(shù)量進(jìn)行稅收籌劃的方式也就失去意義了。
二、利用稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行納稅籌劃的思考
根據(jù)稅收優(yōu)惠政策,稅收籌劃可以從以下幾個(gè)方面:
1.企業(yè)投資產(chǎn)業(yè)選擇的稅收籌劃
舊稅法規(guī)定,只有高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開發(fā)區(qū)內(nèi)的高新技術(shù)企業(yè),才能按15%的優(yōu)惠稅率征收所得稅;而新稅法對(duì)這一規(guī)定不再作地域限制。新規(guī)定說(shuō)明了國(guó)家的產(chǎn)業(yè)政策是扶植高新技術(shù)企業(yè)的發(fā)展,企業(yè)在進(jìn)行納稅籌劃時(shí)就要結(jié)合自身?xiàng)l件對(duì)這些規(guī)定加以充分利用。在企業(yè)設(shè)立之初就要優(yōu)先考慮是否有涉足高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的可能;在進(jìn)行投資決策時(shí),創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)也要優(yōu)先考慮有投資價(jià)值的未上市的中小高新技術(shù)企業(yè)。這不僅有利于減少企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān),還有利于我國(guó)科技水平和科技創(chuàng)新發(fā)展能力的提高。
2.投資方向的稅收籌劃
新企業(yè)所得稅法將稅收優(yōu)惠政策調(diào)整為以“產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主、區(qū)域優(yōu)惠為輔”的優(yōu)惠政策,經(jīng)濟(jì)特區(qū)、經(jīng)濟(jì)開發(fā)區(qū)、高新技術(shù)開發(fā)區(qū)等已失去“區(qū)域優(yōu)惠”,如對(duì)全國(guó)范圍內(nèi)的高新技術(shù)企業(yè)的稅收優(yōu)惠;對(duì)環(huán)保、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備投資抵免企業(yè)所得稅政策;對(duì)創(chuàng)業(yè)投資機(jī)構(gòu)、非營(yíng)利性組織等機(jī)構(gòu)的優(yōu)惠政策;對(duì)交通、能源、水利等基礎(chǔ)設(shè)施和農(nóng)林牧漁業(yè)投資的稅收優(yōu)惠。因此,過(guò)去企業(yè)對(duì)不在此類地區(qū)的高新技術(shù)企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃時(shí),通過(guò)公司關(guān)聯(lián)交易將利潤(rùn)轉(zhuǎn)移給位于此類地區(qū)并享受稅收優(yōu)惠的關(guān)聯(lián)企業(yè),來(lái)謀求稅負(fù)的減輕的方法就不再適用,企業(yè)可以積極爭(zhēng)取投資于符合國(guó)家鼓勵(lì)引導(dǎo)的產(chǎn)業(yè)項(xiàng)目以獲取稅收優(yōu)惠。
3.對(duì)安置特殊就業(yè)人員的稅收籌劃
新稅法規(guī)定安置殘疾人員及國(guó)家鼓勵(lì)安置的其他就業(yè)人員所支付的工資,可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)加計(jì)扣除。并且,新稅法將優(yōu)惠范圍擴(kuò)大到所有安置特殊就業(yè)人員的企業(yè),同時(shí)取消安置人員的比例限制,這樣企業(yè)可以通過(guò)聘用特殊就業(yè)人員減輕企業(yè)的稅負(fù)。因此,電力企業(yè)應(yīng)結(jié)合自身?xiàng)l件盡可能多的安排這樣的職工就業(yè),一方面這些職工為企業(yè)創(chuàng)造了利潤(rùn),另一方面也有利于減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān),同時(shí)企業(yè)可以在一定的適合崗位上盡可能地安置下崗失業(yè)人員或殘疾人員,促進(jìn)了整個(gè)社會(huì)和諧穩(wěn)定的發(fā)展。
4.利用過(guò)渡期的稅收籌劃
新稅法對(duì)原享受法定稅收優(yōu)惠的企業(yè)實(shí)行過(guò)渡措施。對(duì)新稅法公布前已經(jīng)批準(zhǔn)設(shè)立,依照稅收法律、行政法規(guī)規(guī)定,享受低稅率和定期減免稅優(yōu)惠的老企業(yè),可以按舊稅法規(guī)定的優(yōu)惠標(biāo)準(zhǔn)和期限繼續(xù)享受至期滿,但因沒有獲利而尚未享受優(yōu)惠的企業(yè),優(yōu)惠期限從新稅法施行年度起計(jì)算。因此,享受過(guò)渡期減免稅優(yōu)惠的企業(yè)應(yīng)在合理的范圍內(nèi),盡可能把利潤(rùn)提前到減免期。具體措施有:提前銷售收入的確認(rèn)時(shí)間;把費(fèi)用分?jǐn)偟揭院?如將廣告費(fèi)后延、延長(zhǎng)固定資產(chǎn)折舊年限并按直線法計(jì)提折舊,將計(jì)算的折舊遞延到以后納稅年度扣除、將研發(fā)費(fèi)用盡量計(jì)入無(wú)形資產(chǎn)遞延到以后納稅年度攤銷等。
三、結(jié)束語(yǔ)
稅收籌劃作為納稅人的一種理財(cái)手段,可以為企業(yè)節(jié)稅,實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效益的最大化,壯大企業(yè)的經(jīng)濟(jì)實(shí)力,但也存在稅收籌劃不當(dāng)違法偷稅的風(fēng)險(xiǎn)。因此,納稅人只有在正確解讀企業(yè)所得稅法律法規(guī)的前提下,熟練掌握和運(yùn)用稅收籌劃的方法,遵循科學(xué)的稅收籌劃原則,才能真正取得稅收籌劃的成功,為企業(yè)創(chuàng)造出更大的經(jīng)濟(jì)效益。
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中圖分類號(hào):F810.42文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A 文章編號(hào):1001-828X(2011)12-0133-01
一、新企業(yè)所得稅法與房地產(chǎn)企業(yè)相關(guān)的變化
2008年1月1日,最新的《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》開始實(shí)施,新稅法從國(guó)家宏觀政策調(diào)整的角度,對(duì)某些行業(yè)企業(yè)的所得稅征繳政策與標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行了重新界定,其目的是為了優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu),加速產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型,使國(guó)民經(jīng)濟(jì)能夠更為健康、快速的發(fā)展。就房地產(chǎn)行業(yè)而言,新企業(yè)所得稅法的出臺(tái)對(duì)該行業(yè)企業(yè)也產(chǎn)生了較大的影響,為此其納稅籌劃策略也需進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整。
(一)所得稅的預(yù)繳
按照新稅法及相關(guān)通知的要求,房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)所得稅繳納方式由以往的按年清繳,轉(zhuǎn)為按季(或月)預(yù)繳,并明確了相關(guān)項(xiàng)目的預(yù)繳利潤(rùn)率區(qū)間,對(duì)于非經(jīng)濟(jì)適用房開發(fā)項(xiàng)目,位于省、自治區(qū)、直轄市和計(jì)劃單列市人民政府所在地城區(qū)和郊區(qū)的,不得低于20%;符合規(guī)定的經(jīng)濟(jì)適用房開發(fā)項(xiàng)目不得低于3%,而此前房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的預(yù)繳所得稅利潤(rùn)率一般為15%,這必然會(huì)增加企業(yè)的即期所得稅稅負(fù),壓縮其納稅籌劃空間,并對(duì)其資金鏈產(chǎn)生較大壓力。
(二)固定資產(chǎn)折舊
依據(jù)新企業(yè)所得稅法,各企業(yè)固定資產(chǎn)的折舊年限有了明顯的降低,這非常有利于企業(yè)的投資回?cái)n,減少企業(yè)經(jīng)營(yíng)前期的現(xiàn)金流出,從而刺激企業(yè)進(jìn)一步加速固定資產(chǎn)的更新。再者,固定資產(chǎn)購(gòu)置時(shí)所發(fā)生的增值稅今后可予以一次性抵扣,而非向之前需通過(guò)每年折舊來(lái)予以扣除,企業(yè)為此相當(dāng)于增加了一部分遞延所得稅負(fù)債,并由此從政府處獲得了一部分資金時(shí)間性價(jià)值。
(三)研發(fā)費(fèi)用扣除
與舊稅法相比,新稅法細(xì)化了研發(fā)費(fèi)用的扣除標(biāo)準(zhǔn)與內(nèi)容,并對(duì)企業(yè)所從事研發(fā)活動(dòng)的范疇進(jìn)行了進(jìn)一步界定。例如,對(duì)于企業(yè)已形成無(wú)形資產(chǎn)的研發(fā)費(fèi)用,則規(guī)定可按其成本的150%予以攤銷,其攤銷方法為直線法,年限不得低于10年。再如,依據(jù)國(guó)稅發(fā)【2008】116號(hào)文件的要求,企業(yè)可予以加計(jì)扣除的八項(xiàng)研發(fā)費(fèi)用包括新產(chǎn)品設(shè)計(jì)費(fèi)、研發(fā)人員薪酬、驗(yàn)收評(píng)審費(fèi)用等等。
此外,新企業(yè)所得稅法還擴(kuò)大了關(guān)聯(lián)方借款受限范圍,包括非關(guān)聯(lián)方提供、但由關(guān)聯(lián)方擔(dān)保且負(fù)有連帶責(zé)任的債權(quán)性投資,關(guān)聯(lián)方之間的融資租賃等,而舊稅法并未將其包含其中。同時(shí),新稅法也提高了小型微利企業(yè)的界定標(biāo)準(zhǔn),這將進(jìn)一步擴(kuò)大業(yè)內(nèi)企業(yè)的稅收優(yōu)惠范圍,減少其所得稅稅負(fù)。
二、新稅法下房地產(chǎn)企業(yè)納稅籌劃策略的改進(jìn)
(一)充分利用差額毛利率
所謂差額毛利率,是指房地產(chǎn)企業(yè)的實(shí)際銷售毛利率與預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率或預(yù)計(jì)銷售毛利率的差額。一般而言,房地產(chǎn)行業(yè)的實(shí)際毛利率應(yīng)為30%以上,近年來(lái)受政策調(diào)控雖有所下降,但也應(yīng)在30%左右;而依據(jù)國(guó)稅發(fā)【2009】31號(hào)《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》文件的要求,其預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率一般為5%~20%,這兩者所造成的差必然會(huì)形成一定的納稅籌劃空間。
首先,合理推遲工程竣工時(shí)間。一般而言,房地產(chǎn)項(xiàng)目實(shí)體完工后,最快可于1個(gè)月辦理好完工竣工備案手續(xù),再過(guò)一兩個(gè)月就可辦妥竣工結(jié)算手續(xù);例如,A項(xiàng)目2010年3月實(shí)體已完工,但該企業(yè)到2010年7月才辦理完工竣工備案及交房手續(xù),因此跨過(guò)了2010年6月企業(yè)所得稅的匯算清繳期,以此便可按按預(yù)計(jì)銷售毛利率預(yù)繳其企業(yè)所得稅,然后到2011年6月企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí),再按其實(shí)際銷售毛利率補(bǔ)繳即可,相當(dāng)于節(jié)省了一部分貸款利息。
其次,合理推遲工程結(jié)算時(shí)間。與上相類似,A項(xiàng)目在2010年7月辦理完工竣工備案及交房手續(xù)后,原本8至9月便可辦妥竣工結(jié)算手續(xù),但為規(guī)避2010年第三季度企業(yè)所得稅申報(bào),將其延長(zhǎng)至下一年2月或5月,由此會(huì)形成一定的差額毛利率,其納稅籌劃收益等于延期繳納的所得稅費(fèi)用乘以該段時(shí)期的銀行貸款利率。在此需注意的是,由于各省市對(duì)國(guó)稅發(fā)【2009】31號(hào)文件的執(zhí)行力度不同,各地房地產(chǎn)企業(yè)需加強(qiáng)對(duì)相關(guān)文件的解讀,以規(guī)避其稅收風(fēng)險(xiǎn)。
(二)對(duì)利潤(rùn)進(jìn)行合理轉(zhuǎn)移
所謂利潤(rùn)轉(zhuǎn)移,就是指通過(guò)總公司及分公司之間的關(guān)聯(lián)方交易將利潤(rùn)轉(zhuǎn)移至具有稅收優(yōu)惠政策的一方,從而達(dá)到有效降低所得稅稅負(fù)的目的。一般來(lái)說(shuō),房地產(chǎn)企業(yè)可以針對(duì)不同的行業(yè)稅收優(yōu)惠政策設(shè)立諸多為其自身服務(wù)的子公司,這其中包括建筑施工公司、規(guī)劃設(shè)計(jì)公司、物業(yè)管理公司、裝飾裝修公司、運(yùn)輸服務(wù)公司、營(yíng)銷策劃公司等等,然后通過(guò)內(nèi)部交易價(jià)格將其利潤(rùn)轉(zhuǎn)移至這些子公司的賬下,由此將整個(gè)企業(yè)的所得稅稅負(fù)降低至一個(gè)較低的水平。
(三)加大技術(shù)研發(fā)的投入
為了充分享受研發(fā)費(fèi)用的加計(jì)扣除政策,同時(shí)提升其科研技術(shù)水平,房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)適時(shí)加強(qiáng)與科研院所、大專院校的合作,與其共同開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品與新工藝。而在研發(fā)費(fèi)用的賬務(wù)處理上,各房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)遵照新稅法的有關(guān)規(guī)定,對(duì)研發(fā)費(fèi)用實(shí)行專賬管理,針對(duì)不同研發(fā)項(xiàng)目分別反映、確認(rèn)其研發(fā)費(fèi)用,如實(shí)填寫年度可加計(jì)扣除的各項(xiàng)研發(fā)費(fèi)用的實(shí)際發(fā)生額,并有效區(qū)分資本化支出與費(fèi)用化支出,以獲得稅務(wù)部門的充分認(rèn)可,有效規(guī)避其稅收風(fēng)險(xiǎn)。
參考文獻(xiàn):
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中圖分類號(hào):F81文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A
新《企業(yè)所得稅法》自2008年1月1日起施行,新稅法增加了許多新內(nèi)容,與原內(nèi)、外資稅法有較大差異,對(duì)內(nèi)資和外資企業(yè)的影響也很大。該法的頒布與實(shí)施給各類企業(yè)創(chuàng)造了公平的稅收環(huán)境,為內(nèi)、外資企業(yè)的平等稅收負(fù)擔(dān)以及引導(dǎo)資金的流向、調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和實(shí)現(xiàn)區(qū)域均衡發(fā)展方面產(chǎn)生重要的影響。
一、新舊企業(yè)所得稅法的主要差異
(一)首次引入“居民企業(yè)”和“非居民企業(yè)”的概念。新稅法規(guī)定,在中華人民共和國(guó)境內(nèi),企業(yè)和其他取得收入的組織為企業(yè)所得稅的納稅人,體現(xiàn)了以“法人組織為納稅人”的做法,摒棄了以獨(dú)立核算的三個(gè)條件來(lái)判定納稅義務(wù)人標(biāo)準(zhǔn)的做法。同時(shí),新稅法將企業(yè)所得稅的納稅人區(qū)分為居民企業(yè)和非居民企業(yè),體現(xiàn)了根據(jù)屬人主義原則作為國(guó)家行使稅收管轄權(quán)的指導(dǎo)原則。首先,明確居民的概念,可以區(qū)別不同類型的納稅義務(wù)人,明確稅收管轄權(quán)范圍。其次,采用居民與非民居概念,可以避免行使居民征稅權(quán)的國(guó)家之間對(duì)同一所得的雙重或多重征稅。再次,界定本國(guó)稅法上居民的范圍,劃清居民與非居民的界限,對(duì)于談判、締結(jié)和執(zhí)行避免國(guó)際雙重征稅協(xié)定有重大的實(shí)踐意義,有利于維護(hù)國(guó)家的征稅權(quán)。
(二)新企業(yè)所得稅法在“稅率”方面的差異?,F(xiàn)行內(nèi)資企業(yè)和外資企業(yè)所得稅稅率均為33%。同時(shí),對(duì)一些特殊領(lǐng)域的外資企業(yè)實(shí)行24%、15%的優(yōu)惠稅率,對(duì)內(nèi)資微利企業(yè)分別實(shí)行27%、18%的二檔照顧稅率等。稅率檔次多,使不同類型企業(yè)名義稅率和實(shí)際稅負(fù)差距較大,不利于企業(yè)的公平競(jìng)爭(zhēng),也容易帶來(lái)稅收漏洞,增加稅收征管上的難度。因此,結(jié)合我國(guó)財(cái)政承受能力、企業(yè)負(fù)擔(dān)水平,考慮世界上其他國(guó)家和地區(qū)特別是周邊地區(qū)的實(shí)際稅率水平等因素,新的企業(yè)所得稅法將企業(yè)所得稅稅率確定為25%。這一稅率在國(guó)際上屬于適中偏低的水平,從而有利于繼續(xù)保持我國(guó)稅制的競(jìng)爭(zhēng)力,進(jìn)一步促進(jìn)和吸引外商投資。
(三)新企業(yè)所得稅法對(duì)“稅前扣除”方面的調(diào)整。目前,內(nèi)資、外資企業(yè)所得稅在成本、費(fèi)用等稅前扣除方面規(guī)定不盡一致,如內(nèi)資企業(yè)所得稅實(shí)行計(jì)稅工資限額扣除制度,而外資企業(yè)所得稅對(duì)工資支出實(shí)行全額據(jù)實(shí)扣除等。新企業(yè)所得稅法對(duì)企業(yè)實(shí)際發(fā)生的各項(xiàng)支出扣除將做出統(tǒng)一規(guī)范。主要內(nèi)容包括:取消內(nèi)資企業(yè)實(shí)行的計(jì)稅工資制度,對(duì)企業(yè)真實(shí)合理的工資支出實(shí)行據(jù)實(shí)扣除;適當(dāng)提高內(nèi)資企業(yè)公益捐贈(zèng)扣除比例;企業(yè)研發(fā)費(fèi)用實(shí)行加計(jì)扣除;合理確定內(nèi)外資企業(yè)廣告費(fèi)扣除比例。
(四)稅收優(yōu)惠。新企業(yè)所得稅法對(duì)現(xiàn)行內(nèi)、外資稅法中的稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行了整合。按照國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策要求,實(shí)行“產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主,區(qū)域優(yōu)惠為輔”,其主旨是促進(jìn)技術(shù)創(chuàng)新和進(jìn)步,鼓勵(lì)農(nóng)業(yè)、基礎(chǔ)設(shè)施、環(huán)境保護(hù)、節(jié)能及安全生產(chǎn)等方面的投資,同時(shí)兼顧微利小型企業(yè)、國(guó)家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)、福利企業(yè)、少數(shù)民族地區(qū)企業(yè)等。對(duì)從事農(nóng)林牧漁業(yè)、基礎(chǔ)設(shè)施投資、環(huán)保節(jié)能所得免征、減征企業(yè)所得稅;對(duì)符合條件的小型微利企業(yè)按20%的稅率計(jì)征,國(guó)家重點(diǎn)扶持企業(yè)實(shí)行15%的稅率;民族自治地方的企業(yè)應(yīng)納所得稅中屬于地方分享的部分減征或免征等。
(五)收入總額范圍有變化。舊企業(yè)所得稅法對(duì)收入總額的規(guī)定是納稅人在一個(gè)納稅年度內(nèi)取得的各項(xiàng)收入,包括生產(chǎn)、轉(zhuǎn)讓收入、利息收入、特許權(quán)使用費(fèi)收入、股息收入和其他收入,采用的是列舉法。而新企業(yè)所得稅法規(guī)定,企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來(lái)源取得的收入作為收入總額,企業(yè)取得收入的貨幣形式,包括現(xiàn)金、存款、應(yīng)收款項(xiàng)、應(yīng)收票據(jù)、準(zhǔn)備持有到期的債券投資,以及債務(wù)的豁免等;企業(yè)取得收入的非貨幣形式,包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、股權(quán)投資、無(wú)形資產(chǎn)、存貨、不準(zhǔn)備持有到期的債券投資、勞務(wù),以及有關(guān)權(quán)益等。企業(yè)以非貨幣形式取得的收入,以公允價(jià)值確定收入額。新企業(yè)所得稅法的收入總額口徑比原來(lái)要大,雖然實(shí)際計(jì)算結(jié)果沒有太大的差異,但新規(guī)定有利于稅務(wù)部門掌握企業(yè)的收入來(lái)源,從而避免企業(yè)漏計(jì)收入。
二、新稅法實(shí)施對(duì)不同企業(yè)的影響
(一)對(duì)內(nèi)資企業(yè)的稅負(fù)影響
1、大中型內(nèi)資企業(yè)。對(duì)于大中型內(nèi)資企業(yè)而言,新稅法最直觀的影響是,一方面降低了內(nèi)資企業(yè)的所得稅率(由33%降為25%),同時(shí)減小了內(nèi)資企業(yè)所得稅稅基,兩個(gè)變量的減少會(huì)降低企業(yè)的應(yīng)納所得稅額。有關(guān)專家測(cè)算,若不考慮稅收優(yōu)惠因素影響,內(nèi)資企業(yè)所得稅稅率下降將使企業(yè)稅后凈利潤(rùn)提高11%。
2、小型微利企業(yè)。稅法規(guī)定,符合條件的小型微利企業(yè)按20%稅率征收。這里的條件是指從事國(guó)家非限制和禁止行業(yè),并符合下列條件:第一,工業(yè)企業(yè),年度應(yīng)納稅所得額不超過(guò)30萬(wàn)元,從業(yè)人數(shù)不超過(guò)100人,資產(chǎn)總額不超過(guò)30萬(wàn)元;第二,其他企業(yè),年度應(yīng)納稅所得額不超過(guò)30萬(wàn)元,從業(yè)人數(shù)不超過(guò)80人,資產(chǎn)總額不超過(guò)1,000萬(wàn)元。對(duì)認(rèn)定小型微利企業(yè)的應(yīng)納稅所得額標(biāo)準(zhǔn)大大提高,多數(shù)企業(yè)稅負(fù)會(huì)有所下降。
(二)對(duì)外資企業(yè)的稅負(fù)影響
1、非生產(chǎn)性外資企業(yè)。按原企業(yè)所得稅法,非生產(chǎn)性外資企業(yè),如服務(wù)業(yè)、餐飲業(yè)等與內(nèi)資企業(yè)同按33%稅率執(zhí)行的。內(nèi)外資企業(yè)統(tǒng)一為25%后,稅率減少了8%,稅收負(fù)擔(dān)也會(huì)大幅度降低。
2、生產(chǎn)性外資企業(yè)。對(duì)于生產(chǎn)性外資企業(yè),我國(guó)長(zhǎng)期以來(lái)都給予扶持,享受各種優(yōu)惠后,一般平均稅率僅為12%左右;新稅法將內(nèi)外資企業(yè)統(tǒng)一稅率后,生產(chǎn)性外資企業(yè)增加了13%的稅率,稅負(fù)會(huì)大大增加。
(三)對(duì)不同行業(yè)的稅負(fù)影響。有關(guān)部門報(bào)告顯示,兩稅合并將對(duì)不同行業(yè)產(chǎn)生不同的影響。電力、有色金屬、造紙、紡織服裝、交通運(yùn)輸?shù)刃袠I(yè)在2006年以前實(shí)際稅負(fù)并不高,2006年以后由于稅收優(yōu)惠期滿,實(shí)際稅負(fù)大大增加。所以,兩稅合并仍然可以受益。汽車、家電、機(jī)械設(shè)備、電子元器件等行業(yè)實(shí)際所得稅稅負(fù)低于25%,因此行業(yè)整體并不能享受到兩稅合并的好處。食品飲料、銀行、通信運(yùn)營(yíng)、煤炭、鋼鐵、石油化工等行業(yè)的實(shí)際稅負(fù)均高于25%。截至2007年,銀行業(yè)、飲料業(yè)和通信運(yùn)營(yíng)業(yè)稅負(fù)分別為35.59%、31.06%和31.51%,分列國(guó)內(nèi)行業(yè)稅負(fù)前三名。因此,稅制改革后這些行業(yè)有可能成為主要獲益者。
(四)對(duì)不同區(qū)域企業(yè)的影響。改革開放以來(lái),由于東部和南部沿海地區(qū)得天獨(dú)厚的區(qū)位優(yōu)勢(shì),加上原稅法的區(qū)域優(yōu)惠政策導(dǎo)向,使東南沿海地區(qū)吸引了絕大部分外資,率先得到了快速發(fā)展。與東南沿海地區(qū)快速發(fā)展相比,內(nèi)陸地區(qū)特別是西部地區(qū)投資環(huán)境相對(duì)較差,在吸引外資方面的競(jìng)爭(zhēng)力明顯不足,經(jīng)濟(jì)發(fā)展嚴(yán)重滯后。東中西部經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平的差距日益擴(kuò)大,不僅會(huì)帶來(lái)一系列社會(huì)問題、經(jīng)濟(jì)問題,也不利于東南沿海地區(qū)和整個(gè)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展。因此,適當(dāng)削減東部區(qū)域優(yōu)惠、增加西部地區(qū)的優(yōu)惠是新形勢(shì)的要求。
總之,新稅法頒布后,有利于我國(guó)稅制改革的進(jìn)一步發(fā)展。對(duì)內(nèi)資企業(yè)而言,消除了稅收歧視,使之與外資企業(yè)享有相同的稅收政策,減輕了稅收負(fù)擔(dān),有利于其公平地參與市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)。對(duì)外資企業(yè)而言,新法規(guī)定的25%的稅率,在國(guó)際上仍是適中偏低的水平,有助于國(guó)家吸引外資并有效利用外資。同時(shí),以產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主、區(qū)域優(yōu)惠為輔的稅收優(yōu)惠體系,有利于國(guó)家清理假外資,推動(dòng)經(jīng)濟(jì)的持續(xù)發(fā)展。所以,長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看,新稅法的實(shí)施不會(huì)對(duì)我國(guó)吸引外資產(chǎn)生重大影響。
(作者單位:新疆伊寧市供電公司)
新的《企業(yè)所得稅法》于2008年1月1日開始實(shí)施,這是我國(guó)稅制改革中的一件大事,標(biāo)志著我國(guó)統(tǒng)一企業(yè)所得稅制度的建立,其必將對(duì)企業(yè)納稅籌劃產(chǎn)生重大影響。此次企業(yè)所得稅改革最大的特點(diǎn)體現(xiàn)為“四個(gè)統(tǒng)一,一個(gè)過(guò)渡”,即內(nèi)資、外資企業(yè)適用統(tǒng)一的企業(yè)所得稅法,并將企業(yè)所得稅率統(tǒng)一降低為25%;統(tǒng)一稅前扣除辦法和標(biāo)準(zhǔn);統(tǒng)一稅收優(yōu)惠政策,實(shí)行“產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主、區(qū)域優(yōu)惠為輔”的新稅收優(yōu)惠體系。因此,企業(yè)應(yīng)充分了解新所得稅法的主要變化,及對(duì)其納稅籌劃的影響,做好籌劃工作。
一、新企業(yè)所得稅法對(duì)企業(yè)納稅籌劃的影響
(一)對(duì)納稅人利用外商身份籌劃的影響
在原內(nèi)、外資企業(yè)所得稅法下,外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)能享受到稅收政策上的超國(guó)民待遇,內(nèi)外資稅收待遇的巨大差異迫使不少內(nèi)資企業(yè)“變性”:內(nèi)資企業(yè)在國(guó)際避稅地注冊(cè)一家公司(該公司實(shí)際是空殼公司,沒有人員常駐),通過(guò)這個(gè)空殼公司將資金投回國(guó)內(nèi),從而享受外商待遇,因此產(chǎn)生很多“假外資”。這就是所謂的利用避稅地、避稅港避稅。根據(jù)商務(wù)部的統(tǒng)計(jì),2006年我國(guó)實(shí)際使用外資金額694.68億美元,對(duì)華投資前10位國(guó)家、地區(qū)實(shí)際投入外資金額占同期非銀行、保險(xiǎn)、證券領(lǐng)域?qū)嶋H使用外資金額的83.86%.在前10位國(guó)家、地區(qū)中,香港、英屬維爾京群島排在前2位,開曼群島排在第8位,薩摩亞排在第10位,而這些地區(qū)都是出名的避稅地。
在新《企業(yè)所得稅法》下,實(shí)現(xiàn)了并行的內(nèi)、外資企業(yè)所得稅法的統(tǒng)一,即統(tǒng)一了納稅人身份,兩者的稅收待遇也得到了統(tǒng)一。這一變革將使以往常見的內(nèi)資企業(yè)通過(guò)資本旅游至國(guó)際避稅地注冊(cè)企業(yè)再返回國(guó)內(nèi)投資、或者直接借用外籍或港澳臺(tái)人士身份等方式成立虛假外商投資企業(yè)的納稅籌劃途徑失去意義。
(二)對(duì)轉(zhuǎn)移定價(jià)和資本弱化方式籌劃的影響
1. 對(duì)轉(zhuǎn)移定價(jià)方式籌劃的影響
利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅是許多企業(yè)慣用的一種避稅手段。轉(zhuǎn)讓定價(jià)是指存在關(guān)聯(lián)關(guān)系的企業(yè)之間,為了實(shí)現(xiàn)企業(yè)集團(tuán)利益最大化,或者是為了減輕企業(yè)稅負(fù),在商品買賣、提供服務(wù)等交易時(shí),高定或低定價(jià)格,把利潤(rùn)轉(zhuǎn)移到某一個(gè)企業(yè)的行為。轉(zhuǎn)移定價(jià)行為的表現(xiàn)形式主要有:融通資金、提供勞務(wù)、提供有形財(cái)產(chǎn)的使用權(quán)及無(wú)形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓。由于我國(guó)的所有制結(jié)構(gòu)復(fù)雜,企業(yè)產(chǎn)權(quán)關(guān)系不明晰,在引進(jìn)外資過(guò)程中重引資的數(shù)量,而且未對(duì)外資進(jìn)行合理的管理,導(dǎo)致企業(yè)與投資者,企業(yè)與企業(yè),企業(yè)與金融機(jī)構(gòu)之間股權(quán)、債權(quán)和其他權(quán)益等關(guān)聯(lián)關(guān)系錯(cuò)綜復(fù)雜,關(guān)聯(lián)交易多而隱蔽。這些為跨國(guó)公司實(shí)施轉(zhuǎn)移定價(jià)提供了便利。不少外國(guó)投資者往往利用國(guó)內(nèi)合作企業(yè)和主管稅務(wù)部門對(duì)國(guó)際市場(chǎng)行情不熟悉的特點(diǎn),配合在英屬維爾京群島、開曼群島等著名國(guó)際避稅地設(shè)立的關(guān)聯(lián)企業(yè)進(jìn)行轉(zhuǎn)移定價(jià)操作,而僅僅把國(guó)內(nèi)企業(yè)當(dāng)作廉價(jià)的加工廠。實(shí)際上,轉(zhuǎn)移定價(jià)是一種稅率差異技術(shù),即讓所得或財(cái)產(chǎn)在兩個(gè)或更多個(gè)納稅人之間進(jìn)行分割而直接節(jié)減稅收的技術(shù)。
2. 對(duì)資本弱化方式籌劃的影響
資本弱化又稱資本隱藏、股份隱藏或收益抽取,是指跨國(guó)公司為了減少稅額,采用貸款方式替代股權(quán)投資方式進(jìn)行的投資或者融資。即投資人與被投資企業(yè)為謀求貸款融資的稅收待遇,將本應(yīng)以股權(quán)方式投資的資金改以貸款方式融資,以致被投資企業(yè)形成負(fù)債遠(yuǎn)高于資本的不合理現(xiàn)象。資本弱化避稅的特點(diǎn)是通過(guò)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的資金融通轉(zhuǎn)移利潤(rùn)。主要的形式是企業(yè)將資金無(wú)償借給關(guān)聯(lián)企業(yè)使用。在國(guó)內(nèi),許多外資企業(yè)(特別是跨國(guó)公司)普遍使用資本弱化方式減輕企業(yè)的稅負(fù)。最好的案例是2003年寶潔公司發(fā)生一起很轟動(dòng)的疑似“資本弱化避稅”的案例。通過(guò)資本弱化,投資人通過(guò)收取貸款本息獲得投資收益,從而增加利息支出減少應(yīng)稅所得。資本弱化避稅的手法,其實(shí)質(zhì)是納稅人有意識(shí)地利用借款、債券利息可以在稅前扣除的稅收屏蔽作用,合理利用財(cái)務(wù)杠桿作用,提高自有資金利潤(rùn)率。
新的《企業(yè)所得稅法》完善轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制:一是引入了“獨(dú)立交易原則”,即關(guān)聯(lián)方之間的交易,應(yīng)當(dāng)符合獨(dú)立方在類似情況下從事類似交易時(shí)可能建立的商業(yè)和財(cái)務(wù)關(guān)系;二是引入了預(yù)約定價(jià)機(jī)制,規(guī)定企業(yè)可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)提出與其關(guān)聯(lián)方之間業(yè)務(wù)往來(lái)的定價(jià)原則和計(jì)算方法,稅務(wù)機(jī)關(guān)與企業(yè)協(xié)商、確認(rèn)后,達(dá)成預(yù)約定價(jià)安排。建立預(yù)約定價(jià)稅制的目的,是為企業(yè)關(guān)聯(lián)交易營(yíng)造一個(gè)相對(duì)穩(wěn)定、可以預(yù)見的稅收環(huán)境,減輕轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)查的成本;三是第一次引入了“成本分?jǐn)傇瓌t”,規(guī)定企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方共同開發(fā)、受讓無(wú)形資產(chǎn),或者共同提供、接受勞務(wù)發(fā)生的成本,在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)應(yīng)當(dāng)按照獨(dú)立交易原則進(jìn)行分?jǐn)?,從而為關(guān)聯(lián)企業(yè)間發(fā)生的共同成本費(fèi)用分?jǐn)偺峁┝朔梢罁?jù)。
在反資本弱化方面,新的《企業(yè)所得稅法》規(guī)定企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過(guò)規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)而發(fā)生的利息支出,不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。此條規(guī)定以法律的形式將反資本弱化稅制引入,使反資本弱化避稅有法可依。
這些措施將有效地強(qiáng)化反避稅措施,使得反避稅規(guī)范形成體系化,有利于防范和制止避稅行為,維護(hù)國(guó)家利益。
(三)對(duì)納稅人認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的影響
新《企業(yè)所得稅法》首次引入居民企業(yè)和非居民企業(yè)概念,對(duì)納稅人加以區(qū)分。新《企業(yè)所得稅法》第2條規(guī)定,居民企業(yè)是指依法在中國(guó)境內(nèi)成立,或者依照外國(guó)(地區(qū))法律成立但實(shí)際管理機(jī)構(gòu)在中國(guó)境內(nèi)的企業(yè);非居民企業(yè)是指依照外國(guó)(地區(qū))法律成立且實(shí)際管理機(jī)構(gòu)不在中國(guó)境內(nèi),但在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的,或者在中國(guó)境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所,但有來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)所得的企業(yè)。居民企業(yè)要承擔(dān)全面納稅義務(wù),就其來(lái)源于境內(nèi)外的全部所得納稅,而非居民企業(yè)承擔(dān)有限納稅義務(wù),只就其來(lái)源于境內(nèi)的所得納稅。這一概念最重要的意義在于我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)可以運(yùn)用國(guó)際稅收實(shí)踐中廣泛運(yùn)用的“管理和控制”測(cè)試來(lái)決定公司的稅收居民地。今后凡在我國(guó)境外注冊(cè)成立,但其實(shí)際管理和控制在我國(guó)境內(nèi)的企業(yè),將被認(rèn)定為中國(guó)稅收居民,并被要求就其來(lái)源于全球范圍的所得在我國(guó)交納所得稅。
新《企業(yè)所得稅法》這一規(guī)定對(duì)內(nèi)資企業(yè)和外商投資企業(yè)都將產(chǎn)生重大影響。就內(nèi)資企業(yè)而言,如果中國(guó)股東想在境外注冊(cè)公司進(jìn)行經(jīng)營(yíng),就要充分考慮中國(guó)和公司注冊(cè)地兩方面對(duì)稅收居民判定的規(guī)定。這就意味著將通過(guò)在海外避稅港設(shè)立公司運(yùn)作國(guó)內(nèi)業(yè)務(wù),從而將境內(nèi)所得轉(zhuǎn)移到境外的稅收規(guī)劃行為納入監(jiān)管。這對(duì)在香港上市但主要在大陸經(jīng)營(yíng)的紅籌股公司以及其他類似的海外上市公司將產(chǎn)生不小的影響。對(duì)外資企業(yè)來(lái)說(shuō),特別是已經(jīng)或準(zhǔn)備將亞太地區(qū)管理機(jī)構(gòu)設(shè)在中國(guó)的跨國(guó)公司必須關(guān)注中國(guó)稅法的稅收居民判定規(guī)則,及時(shí)檢查自身的經(jīng)營(yíng)情況,考慮投資決策是否在中國(guó)構(gòu)成居民企業(yè)以及相應(yīng)可能的納稅義務(wù)。
(四)對(duì)稅收優(yōu)惠政策有改變的影響
新稅法統(tǒng)一了原內(nèi)、外資企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策,保留了對(duì)中西部地區(qū)的稅收優(yōu)惠,并將稅收優(yōu)惠原則由以區(qū)域優(yōu)惠為主的格局,轉(zhuǎn)為以產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主、區(qū)域優(yōu)惠為輔、兼顧社會(huì)進(jìn)步的新的稅收優(yōu)惠格局,同時(shí)將稅收優(yōu)惠政策與具體項(xiàng)目掛鉤,將優(yōu)惠政策落到實(shí)處。具體而言:第一,新稅法放寬了地域限制,同時(shí)嚴(yán)格了高新技術(shù)企業(yè)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn);還擴(kuò)大了對(duì)環(huán)保的優(yōu)惠政策和對(duì)創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的優(yōu)惠力。第二,新稅法用替代性優(yōu)惠政策代替直接減免稅優(yōu)惠政策;第三,取消了對(duì)經(jīng)濟(jì)特區(qū)、上海浦東新區(qū)和經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)以及產(chǎn)品出口外商企業(yè)、生產(chǎn)性外資企業(yè),免征、減半征收或定期減免所得稅的稅收優(yōu)惠政策,同時(shí)清理取消了地方性的所得稅稅收優(yōu)惠政策;第四,為了減少新稅法的沖擊,實(shí)現(xiàn)平穩(wěn)過(guò)渡,對(duì)按照現(xiàn)行稅法享受低稅率和定期減免稅優(yōu)惠政策的老企業(yè),給予5年的過(guò)渡期,逐步過(guò)渡到新稅率。新的稅收優(yōu)惠政策,將引導(dǎo)企業(yè)增加對(duì)基礎(chǔ)設(shè)施和高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的投入,加大技術(shù)創(chuàng)新和工藝改造,廣泛采用先進(jìn)適用技術(shù);也將促進(jìn)企業(yè)建立、形成有利于節(jié)約資源、減少污染、提高質(zhì)量、增加效益的企業(yè)經(jīng)營(yíng)機(jī)制。
二、企業(yè)納稅籌劃可能的對(duì)策
(一)對(duì)企業(yè)形式的利用
新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定,在我國(guó)境內(nèi)設(shè)立不具備法人資格營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的居民企業(yè),可以匯總繳納所得稅。而設(shè)立獨(dú)立法人的子公司,則要分別納稅。那么已經(jīng)設(shè)立在經(jīng)濟(jì)特區(qū)、上海浦東新區(qū)、經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)并享受稅收優(yōu)惠政策的企業(yè),或設(shè)立在中西部地區(qū)享受稅收優(yōu)惠政策的企業(yè)以及享受低稅率的其他企業(yè),可在其他地區(qū)設(shè)置分支機(jī)構(gòu)(而不是設(shè)立獨(dú)立核算的子公司)。因?yàn)?,新企業(yè)所得稅法給予這類企業(yè)5年的過(guò)渡期,企業(yè)可以充分利用這項(xiàng)規(guī)定,先將適用高稅率的分支機(jī)構(gòu)并入適用低稅率的總機(jī)構(gòu)納稅。再由總分支機(jī)構(gòu)匯總納稅,不僅可以互相彌補(bǔ)虧損,而且可以減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。
對(duì)存在虧損子公司的企業(yè)集團(tuán),可考慮通過(guò)工商變更的形式,將子公司變更為分公司,匯總繳納所得稅,從而可以互相抵減,降低所得稅稅負(fù)。值得一提的是企業(yè)在設(shè)置非獨(dú)立法人的分支機(jī)構(gòu)時(shí),應(yīng)充分考慮當(dāng)?shù)卣膽B(tài)度。另外,在匯總納稅時(shí),還應(yīng)予注意新所得稅法的其他規(guī)定。例如:企業(yè)境外營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的虧損不得抵減境內(nèi)營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的盈利。
(二)對(duì)國(guó)際稅收協(xié)定的利用
一直以來(lái)我國(guó)對(duì)外資企業(yè)的股息免征所得稅,而對(duì)股息征稅是很多國(guó)家的普遍做法。因此導(dǎo)致日益嚴(yán)重的“假外資”現(xiàn)象及稅源大量流失。新《企業(yè)所得稅法》對(duì)非居民企業(yè)取得的股息、紅利開征所得稅,稅率為20%,這對(duì)部分借國(guó)外低稅區(qū)來(lái)華投資的企業(yè)有較大影響。所以,納稅人可考慮采用適當(dāng)?shù)谋芏惙椒?。常用的一種避稅方法是:非居民納稅人可以利用我國(guó)和其他國(guó)家或地區(qū)的稅收協(xié)定合理避稅。如我國(guó)香港、毛里求斯、巴巴多斯等國(guó)家和地區(qū),與我國(guó)的稅收協(xié)定均約定對(duì)股息適用不超過(guò)5%的預(yù)提所得稅稅率,美國(guó)、加拿大等國(guó)與我國(guó)簽訂的稅收協(xié)議對(duì)股息適用不超過(guò)10%的預(yù)提所得稅稅率。非居民企業(yè)可以將公司注冊(cè)地遷往上述國(guó)家或地區(qū),從而規(guī)避部分稅收。
(三)對(duì)稅收優(yōu)惠政策的利用
雖然新《企業(yè)所得稅法》的稅收優(yōu)惠政策將轉(zhuǎn)向產(chǎn)業(yè)性優(yōu)惠為主,但某些區(qū)域性的稅收優(yōu)惠政策仍將在一定時(shí)期、一定區(qū)域內(nèi)對(duì)特定的企業(yè)繼續(xù)存在,如對(duì)五個(gè)經(jīng)濟(jì)特區(qū)和上海浦東新區(qū)內(nèi)新設(shè)立的國(guó)家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)“兩免三減半”優(yōu)惠,以及執(zhí)行西部大開發(fā)地區(qū)鼓勵(lì)類企業(yè)的所得稅優(yōu)惠。所以,在五個(gè)經(jīng)濟(jì)特區(qū)和上海浦東新區(qū)內(nèi)新設(shè)國(guó)家重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè),以及在西部地區(qū)設(shè)立國(guó)家鼓勵(lì)類企業(yè)仍將享受一定的稅收優(yōu)惠,如低稅率和定期減免稅。這些特定地區(qū)與全國(guó)大多數(shù)地區(qū)存在的稅收差異,將為企業(yè)繼續(xù)利用稅收政策的差異技術(shù)進(jìn)行納稅籌劃留下一定的空間。
【參考文獻(xiàn)】
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92號(hào)文于20__年6月15日,自20__年7月1日起施行(外商投資企業(yè)適用該通知第二條的規(guī)定自20__年1月1日起施行);而《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》公布于20__年3月6日,自20__年1月1日起施行。從時(shí)間的先后順序上,可以得出以下幾點(diǎn)結(jié)論:
第一,92號(hào)文出臺(tái)于企業(yè)所得稅法公布之后,其立法宗旨及具體的文件規(guī)定應(yīng)當(dāng)符合所得稅法的政策框架;
第二,作為一個(gè)未明確為過(guò)渡性政策的部門規(guī)章,有效期不應(yīng)只有6個(gè)月,應(yīng)保持政策的延續(xù)性,避免企業(yè)對(duì)稅收政策產(chǎn)生朝令夕改的誤解;
第三,縱觀企業(yè)所得稅法實(shí)施后的各項(xiàng)文件規(guī)定,至今上級(jí)并未明確認(rèn)定該文件或該項(xiàng)規(guī)定已廢止。
二、從該項(xiàng)收入的性質(zhì)上看,應(yīng)納入“國(guó)務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入”
根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十六第三款,以及財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于財(cái)政性資金 行政事業(yè)性收費(fèi) 政府性基金有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知》([20__]第151號(hào))第一條第二款的相關(guān)規(guī)定,《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第七條第三款所稱國(guó)務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入,應(yīng)當(dāng)同時(shí)具備規(guī)定專項(xiàng)用途和經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)兩個(gè)要件。作為促進(jìn)殘疾人就業(yè)的稅收政策文件,由財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局制訂、并商民政部、中國(guó)殘疾人聯(lián)合會(huì)同意后出臺(tái)的財(cái)稅[20__]92號(hào)文經(jīng)過(guò)了國(guó)務(wù)院同意這一點(diǎn)已毋庸置疑。但由于92文中對(duì)即征即退增值稅的用途并未做明確規(guī)定,因此這也是持該項(xiàng)即征即退增值稅應(yīng)當(dāng)征收企業(yè)所得稅觀點(diǎn)的關(guān)鍵依據(jù)。
但從歷史的角度出發(fā),促進(jìn)殘疾人就業(yè)的政策源自原社會(huì)福利企業(yè)的增值稅優(yōu)惠政策,而且在實(shí)際操作層面,對(duì)該類企業(yè)仍比照原福利企業(yè)的相關(guān)做法進(jìn)行管理。因此,民政部、國(guó)家計(jì)委、財(cái)政部、勞動(dòng)部、物資部、國(guó)家工商行政管理局、中國(guó)殘疾人聯(lián)合會(huì)《社會(huì)福利企業(yè)管理暫行辦法》(民福發(fā)[1990]21號(hào))仍具備一定的參考性。根據(jù)該辦法第三十七條第一款的規(guī)定,社會(huì)福利企業(yè)的稅收減免金必須由企業(yè)單獨(dú)列賬,專項(xiàng)管理,民政、稅務(wù)、財(cái)政部門共同監(jiān)督;第二款也規(guī)定,減免稅金要用于企業(yè)技術(shù)改造、擴(kuò)大再生產(chǎn)、補(bǔ)充流動(dòng)資金、職工集體福利,其具體比例由各地自定。而在92號(hào)文第十一條的規(guī)定中,民福發(fā)[1990]21號(hào)文并未被列入廢止文件范圍。
同時(shí),根據(jù)92號(hào)文的規(guī)定,享受即征即退增值稅優(yōu)惠政策的企業(yè)必須:依法與安置的每位殘疾人簽訂了一年以上(含一年)的勞動(dòng)合同或服務(wù)協(xié)議,安置的每位殘疾人在單位實(shí)際上崗工作,月平均實(shí)際安置的殘疾人占單位在職職工總數(shù)的比例應(yīng)高于25%(含25%)、且實(shí)際安置的殘疾人人數(shù)多于10人(含10人),為安置的每位殘疾人按月足額繳納單位所在區(qū)縣人民政府根據(jù)國(guó)家政策規(guī)定的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)、失業(yè)保險(xiǎn)和工傷保險(xiǎn)等社會(huì)保險(xiǎn),通過(guò)銀行等金融機(jī)構(gòu)向安置的每位殘疾人實(shí)際支付不低于單位所在區(qū)縣適用的經(jīng)省級(jí)人民政府批準(zhǔn)的最低工資標(biāo)準(zhǔn)的工資,并配備安置殘疾人上崗工作的基本設(shè)施。為此,企業(yè)須付出相應(yīng)的成本費(fèi)用,而其絕大多數(shù)來(lái)源只能是企業(yè)所享受的稅收優(yōu)惠政策。因此,從彌補(bǔ)安置殘疾人就業(yè)所需付出的成本費(fèi)用角度,應(yīng)視同相關(guān)即征即退增值稅具備相應(yīng)的專項(xiàng)用途。
三、與其他相關(guān)文件相佐證,92號(hào)文仍應(yīng)具有法律效力
根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則〉有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知》(財(cái)稅[20__]第80號(hào))第二條規(guī)定: 企業(yè)按照國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門有關(guān)文件規(guī)定,實(shí)際收到具有專門用途的先征后返所得稅稅款,按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)計(jì)入取得當(dāng)期的利 潤(rùn)總額,暫不計(jì)入取得當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額。92號(hào)文所述的即征即退增值稅應(yīng)屬該文件規(guī)定范疇。
此外,《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第三十條第二款,以及《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九十六條,均對(duì)安置殘疾人員及國(guó)家鼓勵(lì)安置的其他就業(yè)人員所支付的工資加計(jì)扣除等做出了明確規(guī)定。92號(hào)文第二條第一款的規(guī)定與此也是一脈相承,說(shuō)明92號(hào)文在新所得稅法實(shí)施后仍然是有效的。
根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于做好20__年度企業(yè)所得稅匯算清繳工作的通知》(國(guó)稅函[20__]第055號(hào))第三條的相關(guān)規(guī)定,對(duì)新稅法實(shí)施以前財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局的企業(yè)所得稅有關(guān)管理性、程序性文件,凡不違背新稅法規(guī)定原則,在沒有制定新的規(guī)定前,可以繼續(xù)參照?qǐng)?zhí)行。因此,在新稅法以及新稅法實(shí)施后的相關(guān)規(guī)章、規(guī)范性文件未對(duì)92號(hào)文第二條第二款中“增值稅退稅或營(yíng)業(yè)稅減稅收入,免征企業(yè)所得稅”的規(guī)定予以廢止的情況下,92號(hào)文仍應(yīng)適用本次匯算清繳工作
四、從政策效應(yīng)看,促進(jìn)殘疾人就業(yè)的主旨不能削弱
92號(hào)文的出臺(tái),其目的是為了保障殘疾人合法權(quán)益、改善殘疾人的生存環(huán)境和生活條件、促進(jìn)地方經(jīng)濟(jì)發(fā)展、維護(hù)社會(huì)穩(wěn)定,鼓勵(lì)全社會(huì)、尤其是具備條件的合法企業(yè),充分利用稅收優(yōu)惠政策的引導(dǎo),為促進(jìn)殘疾人就業(yè)創(chuàng)造良好的條件,從而為構(gòu)建社會(huì)主義和諧社會(huì)承擔(dān)更多的社會(huì)責(zé)任。如果對(duì)企業(yè)因此而享受的增值稅即征即退稅款再征收企業(yè)所得額,勢(shì)必將使促進(jìn)殘疾人就業(yè)的增值稅優(yōu)惠政策大打折扣。因此,從立法主旨上看,為使促進(jìn)殘疾人就業(yè)的稅收優(yōu)惠政策全面落到實(shí)處,充分發(fā)揮政策效應(yīng),也不應(yīng)考慮就該項(xiàng)即征即退增值稅征收企業(yè)所得稅。