序論：好文章的創(chuàng)作是一個不斷探索和完善的過程，我們?yōu)槟扑]十篇政策論文范例，希望它們能助您一臂之力，提升您的閱讀品質(zhì)，帶來更深刻的閱讀感受。

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鄰避效應一般發(fā)生在城市內(nèi)部之中，與城市居民息息相關(guān)。沒有人希望鄰避設(shè)施建在自己家門附近，雖然它會為大部分人們帶來很多的正外部性，但對設(shè)施所在地的居民會帶來一定的負面影響，具有犧牲某個地方的利益，以換取大眾方便的特點，往往會導致地方民眾的排斥。垃圾處理是每個城市都不可逃避的責任，諸如垃圾場這類服務廣大地區(qū)的民眾，可以有效緩解城市的垃圾問題，但同時垃圾焚燒廠的建設(shè)將會帶來一系列問題，比如臭氣、蚊蠅、滲濾液污染等等負外部性。這些負外部性問題給附近居民的生活帶來了很多不便，甚至會對居民的健康與生命財產(chǎn)造成威脅，以至于民眾都希望不要設(shè)施建設(shè)在自己的住所附近。更有已建好的鄰避設(shè)施帶來的不良影響，導致民眾產(chǎn)生不良的刻板印象，凡鄰避設(shè)施的建設(shè)都會帶來一定的污染。比如由廣州市政府全資投入的李坑垃圾焚燒發(fā)電廠是當?shù)氐摹碍h(huán)保樣本工程”，然而生活在附近的村民卻有著截然不同的感受，所以李坑的村民從來沒有停止投訴垃圾焚燒發(fā)電廠對村民生活環(huán)境、空氣的污染造成的影響。面對這樣的鄰避效應，政府為了將既定的政策執(zhí)行下去，堅持鄰避設(shè)施所發(fā)揮的正外部性，同時又要應付當?shù)厝藗兊膹娏曳磳Γ鶛?quán)衡利益后，容易作出讓步。既然在東邊無法實施方案，那就把方案移植到西邊，再不行就轉(zhuǎn)到南邊或者北邊，反正方案是不能放棄的，所以只能選擇成本最小化處理，將設(shè)施移到反對聲最少的地方。所以最終很容易演變?yōu)槟睦锏姆磳β曇糇钚?，就會在誰家落地生根。而往往反對聲較少的地方一般都是發(fā)展相對落后，公民維權(quán)意識的不高，最終只是虧了老實人，讓老實人承擔鄰避設(shè)施帶來的負面影響。

1.2導致政策擱置或無法執(zhí)行

出發(fā)點再好的政策，沒有大眾的支持，都難以實現(xiàn)其真正的效果。因此政策執(zhí)行在整個政策實施過程中起著十分關(guān)鍵的作用。一旦離開了執(zhí)行，就成了空中樓閣；離開了貫徹執(zhí)行，也就失去了意義。政策實施的結(jié)果總會造成一些人受益，而另一些人受損。而公共政策遭到鄰避效應的影響，即遭到附近居民的反對呼聲，居民為了追求自身效用的最大化，當自身利益受到損害或不公平對待的時候，會通過一定的渠道、采取一定的方式進行抗爭，“只要不建在我的后院就行”、“憑什么由我們來承擔應該整個社會承擔的后果”等等激烈的情緒籠罩著選址點的周圍。此時普通民眾團結(jié)起來，共同反抗鄰避設(shè)施的建設(shè)。這些表面看似是缺乏社會責任感的人們發(fā)出的狹隘觀點，但只要我們設(shè)身處地地站在當?shù)厝说慕嵌壬峡紤]，就不能僅僅用自私二字可以涵蓋他們的行為了。在落實政府政策、建設(shè)鄰避設(shè)施過程中，周邊的居民很容易產(chǎn)生強烈的受害意識，從而產(chǎn)生反抗運動，導致政府與公眾的關(guān)系不斷惡化。所以這種情況下，多數(shù)政府是不敢貿(mào)然繼續(xù)堅定執(zhí)行原定的方案，不能與公眾的意愿公然違背，否則將會演變成更激烈的反抗運動，帶來嚴重的社會后果。最終導致政府多數(shù)選擇擱置原定的方案，以平緩大眾的激烈反抗情緒，從而致使所定的方案無法實施。比如廣州番禺垃圾焚燒項目啟動后，發(fā)出通告決定在番禹區(qū)大石街建立一座焚燒發(fā)電廠。這個決定遭到附近樓盤居民集體的強烈反對，迫于壓力輿論之下，最后決定停建。

1.3延誤政策進度，加大政策成本

公共政策在制定的過程中，要廣泛聽取大眾的意見，進行科學的決策，只有這樣，公共政策在執(zhí)行的過程中才可以得到大眾的支持，從而順利完成政策的實施。而公共政策在制定與執(zhí)行中，遭到鄰避效應的阻礙，說明政策沒有真正得到大眾的支持，也就是存在不合理的地方。最終導致的結(jié)果只能是延誤工程的進行，甚至會使政策被，從而政策前期的準備工作與政府所花費的精力白白浪費，進而再重新制定新的方案，加大政策的成本。比如番禺垃圾焚燒廠在公布啟動項目前，政府已經(jīng)派專家對選址點進行一定的調(diào)查與研究，花費了一定的資金與人力。而在公布決定后卻遭到大眾的反對，不得不重新遵循民意，重新進行選址論證，再次進行環(huán)境評估，再花費一定的人力物力，大大加重了垃圾焚燒廠建設(shè)的決策成本。

2正視鄰避效應，促進公共政策的制定與執(zhí)行

第一，加強公眾參與，充分尊重民意。隨著中國經(jīng)濟與社會的快速發(fā)展，民主制度不斷得到完善，公民的權(quán)利意識也在不斷增強，所以在公共政策的制定與執(zhí)行中難免會遇到鄰避效應。因此，在建設(shè)鄰避設(shè)施之前，必須保證公共政策的信息公開，提高公眾的參與度，讓更多人表達自己的意見與建議，共同討論，共同參與政策的制定，加強政策執(zhí)行的監(jiān)督，從而保證政策的科學性。比如，面對番禺垃圾焚燒廠的建設(shè)，政府先斬后奏的做法引起居民的強烈反對。后來政府認真聽取民意，遵循公開透明的原則，與廣大市民一起討論研究建設(shè)選址的合理性與可行性，最后共同達成一致認識。

第二，采取協(xié)商策略，及時化解矛盾。鄰避設(shè)施的建設(shè)是為了滿足社會中大多數(shù)人的利益，或者解決社會中存在的某個問題，它是社會所需要的，但同時也會造成消極的影響，無可厚非會遭到一部分人的否定。當公共政策引起鄰避效應時，政策的執(zhí)行者與公眾產(chǎn)生矛盾，這個時候各個利益群體都可以公開言說，發(fā)表意見與想法，從而使問題透明化。在面對公眾的意見，面對他們的合法維權(quán)時，政府應該及時消除公眾的疑慮，用充分的論證、以科學的數(shù)據(jù)說服公眾。同時也應該充分考慮民意，積極主動地吸取合理的建議，以便改進方案，贏得公眾支持。

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二、民眾參與公共政策評估的制約因素

1.民眾能力素質(zhì)參差不齊隨著我國經(jīng)濟的飛速發(fā)展，人民生活水平與文化水平不斷地提高，民眾參與政治和社會生活的意識逐漸增強。但由于受到傳統(tǒng)政治文化的影響，部分國民仍然缺乏獨立的判斷力和辨別力。除此之外，公民個人的受教育程度、家庭環(huán)境、經(jīng)濟條件等不同，導致每個公民參與能力不盡相同。有的公民受過良好的教育，知識水平較高，學習能力強，有強烈參與評估的欲望;而有的公民可能受教育的程度比較低，接受能力較差，參與的積極性不高對評估的方式也初步證據(jù)交到上一級法院，否則上一級法院不予審查。在這個過程中要注意一個前提，這個前提是同一個案件在監(jiān)察系統(tǒng)最少兩次提出不的決定之后，被害人仍不服還可以向法院申請再一次審查。

2.實施暫緩制度不某種程度上來說是受害人的一種無奈的選擇，因為不在一定程度上會損害受害人的利益，所以不是被害人利益和社會公共利益出現(xiàn)矛盾時的一種抉擇。目前，在西方一些國家，尤其是發(fā)達國家，實行的都是暫緩制度。從現(xiàn)實情況來講，法院的力量也是有限的，其審查范圍也受到多方因素的制約，一般情況下，法院能做到的就是判斷罪犯所犯罪行的輕重，檢察官在辦案中有無違法定行為等等。其實在我國某些地方在沒有法律規(guī)定，但實踐中正在實施這種制度。當前要做的工作主要有兩大方面:一是將這種制度賦予相應的法律效力，通過立法賦予檢察機關(guān)民事調(diào)解權(quán);二是以法院司法的監(jiān)督制約機制審查為主的情況下加強對暫緩的監(jiān)督。

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2.象征式執(zhí)行所謂象征式執(zhí)行，也叫政策敷衍，是指在政策實施過程中，執(zhí)行主體僅在表面上做文章，建設(shè)“形象工程”，在執(zhí)行活動中往往只做宣傳而不務實際，或者前緊后松，或者陽奉陰違，而規(guī)避可操作性的政策措施。在這種執(zhí)行模式中，執(zhí)行主體的具體措施在于口頭上支持政策決策，或以書面形式表態(tài)，但卻沒有按照決策者的期望做任何事情。簡單地說，就是將政策束之高閣而不予執(zhí)行。它的欺騙性特點，往往會導致“錯失政策執(zhí)行的最佳時間，影響政策目標的實現(xiàn)，同時不可避免地造成政策資源的浪費”。

3.上有政策，下有對策在公共政策執(zhí)行領(lǐng)域，執(zhí)行不力最常見一種表現(xiàn)就是富含替代性執(zhí)行特點的“上有政策，下有對策”。事實上，這種表現(xiàn)所體現(xiàn)的是上級政府與下級政府之間的一種利益博弈：當上級決策符合下級利益時，下級會設(shè)法擴大利益范圍；當上級決策與下級利益不符時，下級會努力使上級決策盡量滿足下級的利益需求；而當上級決策約束下級行為時，下級往往會尋找替代辦法規(guī)避約束或打政策的“球”。在這個利益博弈的框架中，形成的不良后果既包括導致政策既定目標無法實現(xiàn)，更重要的是會損害中央政府的形象，進而降低政策決策的社會認同。在這種模式下，政策執(zhí)行往往會出現(xiàn)執(zhí)行腐敗。

4.機械式執(zhí)行機械式政策執(zhí)行是公共政策執(zhí)行中常見的一種現(xiàn)象。所謂機械執(zhí)行，是指在政策執(zhí)行過程中，執(zhí)行主體對上級下達的政策機械地照搬照抄，包括只講原則，不講靈活；只顧上情，不顧實情；明知政策有漏洞，也不補救；明知政策執(zhí)行起來會有偏差，也不糾正。實質(zhì)上，這嚴重違背了理論聯(lián)系實際的哲學規(guī)律?！斑@種呆板地執(zhí)行政策的做法不但不能解決實際問題，還容易出現(xiàn)責任推諉，把過錯歸咎于政策本身，認為問題之所以沒有解決是政策的質(zhì)量問題。”綜上所述，公共政策執(zhí)行不力的表現(xiàn)形式是多種多樣的。但是，這些政策執(zhí)行不力的表象，無一例外地突出了政策執(zhí)行主體在政策執(zhí)行過程中存在著主客觀因素制約的問題。公共政策執(zhí)行不力，是主觀因素與客觀因素共同作用的結(jié)果。所謂主觀因素，主要包括政策執(zhí)行者的自身利益和需求、執(zhí)行者的素質(zhì)缺陷、執(zhí)行機構(gòu)的管理缺陷以及政策宣傳過程中存在的缺陷等?？陀^因素則主要包括政策本身的質(zhì)量問題、政策環(huán)境的變化、目標群體所施加的壓力、政策執(zhí)行經(jīng)費供給的缺位及相應法制不全、方法不當?shù)仍斐傻膶φ邎?zhí)行行為監(jiān)督缺位與乏力。

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2保險金額與保險費率

各省區(qū)針對不同險種制定了不同的保險金額與保險費率，保險金額多參照投保標的的生理價值確定。如表4所示，在能繁母豬險種上，除北京，上海少數(shù)發(fā)達地區(qū)的保險金額達到2000元，其余省區(qū)均為1000元，費率為6%，無明顯差異。奶牛的保險金額和保險費率差異較大，費率從4%到8%，保險金額從3000元到8000元不等，部分省區(qū)根據(jù)奶牛年齡、品種及飼養(yǎng)模式的不同，確定了不同的保險金額。如：北京市奶牛的保險金額按奶牛的牛齡及胎次分為兩檔。四川的育肥豬保險費率按規(guī)模進行了區(qū)別，鼓勵規(guī)?；B(yǎng)殖，以便集中管理，降低風險。新疆參照羊只品種、畜齡、飼養(yǎng)成本、市場價格的70%將保險金額厘定為6個檔次。2.4保險責任與賠付標準內(nèi)蒙古畜牧業(yè)保險險種有能繁母豬、育肥豬、奶牛，均為中央財政保費補貼險種，保險責任范圍如表5所示，在賠付標準上規(guī)定能繁母豬和奶牛按保險金額進行賠付；育肥豬按照尸重和出險時當?shù)厣i市場收購價格計算賠償。目前，國內(nèi)大部分地區(qū)對3種險種的保險責任與賠付標準大致類似，北京在能繁母豬的保險責任方面增加了難產(chǎn)；奶牛則針對固定圈舍內(nèi)死亡或傷殘，經(jīng)畜牧獸醫(yī)鑒定失去產(chǎn)奶能力的奶牛進行賠付，保險責任包括難產(chǎn)死亡或胎產(chǎn)所致傷殘失去繁殖能力。在賠付標準上，北京市也有創(chuàng)新，若能繁母豬、奶牛死亡，根據(jù)實際情況按保險金額的80%進行賠償；奶牛因胎產(chǎn)造成子宮受傷所致傷殘失去繁殖能力的，在此基礎(chǔ)上再減去奶牛殘值。除以上3種險種外，中央財政補貼險種還包括藏系牦牛和藏系羊，主要在四川、青海、云南、甘肅省和自治區(qū)開展。各省區(qū)也相繼開展了其他養(yǎng)殖險種，制定了相關(guān)的保險責任，如表6所示。肉雞的保險責任范圍大體一致，在賠付標準上，北京按肉雞的飼養(yǎng)日齡成本，江蘇按肉雞尸重計算賠付。2.5風險控制北京、江蘇、浙江、河南及黑龍江五省市所采用的不同的農(nóng)業(yè)保險風險模式是目前中國現(xiàn)行的主要農(nóng)業(yè)保險風險控制模式；不同模式下政府與保險人在賠付責任和風險防范上承擔不同責任，具體如表7所示。在巨災風險分散措施方面，目前，北京、江蘇的巨災風險基金制度較為完善，但籌建方式上差別較大。北京按農(nóng)業(yè)增加值1‰計提農(nóng)業(yè)巨災風險準備金并建立再保險巨災分散機制；江蘇則由保險公司和政府分別建立巨災風險基金，構(gòu)建省市縣三級巨災風險基金制度。對比內(nèi)蒙古，自2008年開始著手準備巨災風險準備金，實踐中因為種種原因，并未有效落實。

3各省區(qū)畜牧業(yè)保險的特點總結(jié)及啟示

以上從保險品種、補貼政策等7個方面分析了各省區(qū)畜牧業(yè)保險政策的異同點?；咎攸c如下：在保險險種上，除中央財政補貼險種外，北京、浙江等多省都相繼開展了符合當?shù)仞B(yǎng)殖條件的保險險種。東部沿海省區(qū)多開展水產(chǎn)、家禽保險；中西部地區(qū)多開展畜禽保險，對保障養(yǎng)殖戶收入水平，促進當?shù)匦竽翗I(yè)發(fā)展起到積極作用。在保費補貼上，財政保費補貼比例普遍在50%以上。受經(jīng)濟發(fā)展水平和財政狀況的影響，財政補貼具有差異性，西部地區(qū)主要依靠政府補貼，對于較貧困的市縣，保費補貼的承擔存在困難。在保險金額上，保險金額多參照投保標的的生理價值確定，北京、黑龍江等省區(qū)按品種、規(guī)模、生長期將保險金額進行了細分，有利于畜牧業(yè)的規(guī)范管理和畜牧業(yè)保險的持續(xù)發(fā)展。在保險責任上，保險責任多針對由重大病害、自然災害和意外事故所導致的保險個體死亡。各地根據(jù)自身經(jīng)濟狀況和養(yǎng)殖環(huán)境也進行了調(diào)整。相比北京的做法更為合理，針對牲畜的經(jīng)濟價值進行賠付。在風險管理上，目前，只有北京、江蘇等部分省區(qū)建立較為完善的風險管理機制，由于農(nóng)業(yè)風險具有高度相關(guān)性，易發(fā)生農(nóng)業(yè)巨災，各省區(qū)應加快大災風險管理機制的建立。自2007年以來，內(nèi)蒙古政策性畜牧業(yè)保險取得了快速發(fā)展。但也面臨保險責任范圍不切實際，產(chǎn)品結(jié)構(gòu)單一等問題，嚴重制約了內(nèi)蒙古畜牧業(yè)保險的發(fā)展?；谝陨戏治?，得到如下啟示：

（1）政府財政補貼應加大對畜牧業(yè)保險產(chǎn)品研發(fā)的支持。

保險產(chǎn)品是否符合保險標的的特點，滿足投保人規(guī)避風險的需求，直接影響保險制度的有效實施。內(nèi)蒙古畜牧業(yè)保險目前包括奶牛、能繁母豬、育肥豬三個畜種，而在內(nèi)蒙古畜牧業(yè)中占重要地位的肉牛、綿羊等并沒有保險產(chǎn)品。在養(yǎng)殖過程中這些牲畜同樣面臨諸如病害、自然災害等多重風險。開發(fā)研究這些畜種的保險產(chǎn)品，既是完善內(nèi)蒙古畜牧業(yè)保險制度的需求，也是提高內(nèi)蒙古畜牧業(yè)風險規(guī)避水平，促進畜牧業(yè)健康發(fā)展的要求。

（2）根據(jù)牲畜養(yǎng)殖特點和經(jīng)濟價值，調(diào)整責任范圍。

目前內(nèi)蒙古實施的畜牧業(yè)保險大多是保障牲畜生理價值的死亡保險。保險責任所涉及的重大病害大部分屬于非常發(fā)性疾病，而在飼養(yǎng)過程中農(nóng)戶經(jīng)常遇到的疾病問題（奶牛養(yǎng)殖中常見的炎、產(chǎn)后死亡等）并未囊括其中。應結(jié)合實際，了解養(yǎng)殖戶的保險需求，適當保障一些疾病風險和市場風險，提高養(yǎng)殖戶參保的積極性。

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1.產(chǎn)業(yè)政策

各級計劃部門將旅游業(yè)作為經(jīng)濟產(chǎn)業(yè)來對待，旅游業(yè)系列化發(fā)展要堅持適度超前，對其增加投入，在安排年度基本建設(shè)計劃時，要將旅游項目納入地方自籌資金，要抓好旅游資源的開發(fā)和旅游產(chǎn)品的更新、升級和優(yōu)化，在綜合平衡各項建設(shè)項目時，要對旅游業(yè)實行傾斜政策。大力支持旅游業(yè)系列化發(fā)展的相關(guān)培訓，為旅游業(yè)系列化發(fā)展提供有力的人才。

2.財政政策

各級財政部門要把支持旅游業(yè)的系列化發(fā)展列入財政發(fā)展規(guī)劃，并增加對旅游業(yè)系列化發(fā)展的資金投入。建立旅游業(yè)系列化的事業(yè)發(fā)展專項資金。各級計劃、稅務、內(nèi)貿(mào)、工商、交通、航運等部門要全面支持建立和實行旅游發(fā)展專項資金制度，積極配合旅游主管部門和財政部門做好征繳工作。

3.扶持政策

各級部門在發(fā)展旅游業(yè)系列化的過程中要優(yōu)化經(jīng)營環(huán)境，大力扶持旅游業(yè)系列化的發(fā)展。對實收資本達不到規(guī)定數(shù)額的旅行社，將其繳納的所得稅部分返還給企業(yè)，設(shè)立用以補充企業(yè)實收資本資金。對利用貸款進行基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)以及設(shè)備更新改造的旅游企業(yè)，將企業(yè)繳納的所得稅部分返還于企業(yè)。對旅游行業(yè)的建設(shè)項目，旅游主管部門在核定固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅時，從低確定稅率。

黑龍江省旅游業(yè)系列化發(fā)展的相關(guān)政策存在的問題

(一)旅游產(chǎn)業(yè)政策對環(huán)境影響的考慮不明顯

黑龍江省的旅游資源非常豐富，省政府以建立產(chǎn)業(yè)化政策來發(fā)展旅游業(yè)的系列化，但是由于產(chǎn)業(yè)化政策的不完善，導致前期的盲目開發(fā)以及破壞性的利用，造成了一定的環(huán)境污染，對許多旅游資源造成了不可逆的損害，影響了旅游資源的可持續(xù)發(fā)展，所以應完善旅游業(yè)的產(chǎn)業(yè)化政策，發(fā)展旅游業(yè)的系列化不能只依靠政府的推動和企業(yè)的促進，還要重視對環(huán)境的保護和旅游資源的可持續(xù)發(fā)展。

(二)政府扶持政策缺少對旅游服務部分的扶持力度

黑龍江省旅游業(yè)系列化發(fā)展的政府扶持政策更多的是對旅游企業(yè)的扶持，而對旅游服務的扶持政策卻甚少，政府對旅游服務的扶持，對旅游服務水平的提高有著頗為深刻的影響，所以，政府應該完善扶持政策，加強對旅游服務部分的扶持力度，設(shè)立旅游服務的專項扶持資金，為各項旅游服務業(yè)務給予補貼，并設(shè)立服務業(yè)發(fā)展扶持資金。

公共政策存在問題的原因分析

(一)黑龍江省經(jīng)濟水平比較落后

黑龍江幅員遼闊，有著獨天德厚的自然優(yōu)勢，但是黑龍江省的總體經(jīng)濟水平比較落后，在旅游業(yè)系列化發(fā)展的過程中必然會困難重重，在為工作人員發(fā)放福利的過程中，缺少專項資金做支持。財政的資金，來源于社會的稅收，社會的稅收來源于社會人民的收入，經(jīng)濟水平的落后影響著政府對旅游業(yè)系列化發(fā)展各項政策的實施。

(二)政府市場部門缺少旅游產(chǎn)品多樣化的創(chuàng)新團隊

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刑法的獨立性

刑法的獨立性表現(xiàn)在以下方面：1．獨立的規(guī)范體系和機能作為法律體系中的基本的部門法，刑法具有內(nèi)容豐富、結(jié)構(gòu)完整的規(guī)范體系。刑法的內(nèi)容涵蓋犯罪、刑事責任和刑罰，涉及幾乎所有其他法律所調(diào)整的社會關(guān)系，還具有一整套的指導思想和原則統(tǒng)攝全部規(guī)范，可謂內(nèi)容豐富。刑法在文本上有一部包括基本的總則、分則在內(nèi)的統(tǒng)一的刑法典，還有部分單行刑法、附屬刑法作補充，基本上能規(guī)范所有的現(xiàn)有犯罪行為，可謂結(jié)構(gòu)完整。刑法已經(jīng)是自成一體的實體法。刑法自產(chǎn)生之日起就擔負著打擊犯罪、保衛(wèi)社會的職責，現(xiàn)代刑法除了具有一般法律所有的行為規(guī)制機能外，還具有特有的法益保護機能和人權(quán)保障機能。①刑法因此有了更加豐富的獨立的存在價值。2．有專門配套的運行程序為了保障刑法的有效實施，國家還專門制定了《刑事訴訟法》以規(guī)范刑事案件的偵查、、審理和執(zhí)行，從而使刑法具有了專門的運行程序。3．有相對于刑事政策和其他法律的自身的特點與品格刑法是法律體系中十分重要的組成部分，具有法律的規(guī)范性和穩(wěn)定性特點，還具有其他法律不具有的特點：保護的社會關(guān)系的廣泛性，手段的嚴厲性，立法主體的一元性?，F(xiàn)代刑法更具有科學性和文明性?，F(xiàn)代刑法作為人類文明成果之一，反映了人類社會與犯罪行為作斗爭的規(guī)律性需要，形成了內(nèi)容豐富、結(jié)構(gòu)嚴密的規(guī)范體系，具有科學性。同時，現(xiàn)代刑法秉持民主、人道、人權(quán)的價值觀，發(fā)揮保衛(wèi)社會和保障人權(quán)的雙重功能，不再一味威懾、懲罰，不再是野蠻、殘酷的代表或象征，具有文明性。這些特點鑄就了刑法“獨特的品格，即刑法是在法律規(guī)范體系中，以國家的刑罰權(quán)最終確保人類社會的共同生活秩序和整體的法律秩序的不可破壞性的法律”②，是刑法獨立性的重要表現(xiàn)。4．刑法對法律體系的保障、促進作用刑法不同于其他部門法，它以特殊的手段調(diào)整所有其他法律所調(diào)整的社會關(guān)系，是除自身之外所有法律的后盾法，是法律體系的保障法。當其他法律調(diào)整手段失效、有關(guān)法律關(guān)系失衡、有關(guān)法律秩序混亂的時候，刑法就要站出來運用刑罰手段強行矯正有關(guān)法律關(guān)系、恢復有關(guān)法律秩序，從而保障和促進整個法律體系的正常運行。5．刑法對社會治理的促進作用刑法是社會法律治理的最后手段法，具有獨特的功能、手段。當社會治理整體或局部失序，道德、經(jīng)濟、行政手段和其他法律不能有效恢復社會秩序的時候，犯罪在整體上或局部領(lǐng)域會呈現(xiàn)增加勢頭，運用刑法治理犯罪促進秩序的恢復無疑是法治社會的最佳選擇。6．刑法具有獨立的歷史傳統(tǒng)刑法是隨著階級社會和國家的產(chǎn)生而產(chǎn)生的，甚至一開始的法都稱作“刑”，如中國夏朝的“禹刑”就是當時所有法律的稱謂。后來隨著社會的發(fā)展，其他的部門法才逐漸從“刑”法中分離出去。但是，刑法一直保持延續(xù)和發(fā)展，并且始終是主要法律部門。直到現(xiàn)代社會，刑法一直都是基本的部門法。刑法具有其他法律不具有的獨立的歷史傳統(tǒng)，這一點被稱為母法的憲法無法比擬。刑法的產(chǎn)生、發(fā)展無需包括憲法在內(nèi)的其他法律的陪伴或支持，刑法是階級社會的伴生物，與階級社會具有同樣長久的歷史，并具有自身獨立的發(fā)展規(guī)律、軌跡和歷史傳統(tǒng)?？梢?，刑法具有獨立性。而且這個獨立性遠遠超越了獨立的部門法的獨立性意義，具有獨立的社會治理工具屬性。

刑法與刑事政策

篇（7）

二、關(guān)注：提高資源利用效率，促進過程公平

隨著高等教育毛入學率的上升，高等教育規(guī)模不斷壯大，國家財政投入及資助力度持續(xù)加大。高等教育質(zhì)量問題引起關(guān)注。高等教育的資源利用效率是影響學生平等享有高質(zhì)量的高等教育的決定性因素。國家的財政政策開始關(guān)注如何提高高等教育資源利用效率，促進過程公平。財政投入不斷加大，政策越來越關(guān)注高等教育資源的利用情況。高等教育規(guī)模的擴大，財政投入不斷加大，后4%時代怎么辦成了社會熱點。其中最引起關(guān)注的是投入的經(jīng)費如何支配，也就是資源利用的問題。從投資體制入手，國家進行了高等教育財政撥款方式的改革。中國的高等教育財政撥款模式經(jīng)歷了從“基數(shù)加發(fā)展”到“綜合定額加專項補助”再到“基本支出加項目支出預算”的變革歷程。1955年至1985年，中國采取“基數(shù)加增長”的高等教育撥款模式，但這種模式不利于高等學校教育成本控制和提高經(jīng)費的使用效益。1986年，國家開始采取“綜合定額加專項補助”模式，在一定程度上提高了高等學校經(jīng)費的利用效率。但是，沒能切實核算高校的實際成本，導致各高校過多地依賴在校生人數(shù)作為撥款的參考依據(jù)，只注重學生規(guī)模的擴張，忽視了辦學質(zhì)量。2002年至今，“基本支出加項目支出預算”模式得到應用?；局С鲱A算是學校正常運轉(zhuǎn)、完成日常工作任務所需要的經(jīng)費；項目支出預算則是學校某些專項業(yè)務活動所需要的經(jīng)費，在高等學校核算中需要按照項目進行管理，獨立核算、?？顚Ｓ肹4]。撥款方式的改革，目的在于提高高等教育資源配置效率，而提高效率的價值追求并沒有否定促進教育公平的價值取向。教育公平并不是說要將教育資源平等分配，而是教育資源有效分配，滿足高校運轉(zhuǎn)需求及項目的開展，使不同地區(qū)、不同類型、不同專業(yè)的學生享有其該享有的高質(zhì)量的教育資源，即促進高等教育過程公平。高等教育資源得到合理利用，是確保每位學生平等享有高質(zhì)量的高等教育，是學生公平地分享學校的教育資源，以滿足和平衡每個人不斷發(fā)展的需要，從而使受教育過程處于公正合理狀態(tài)的決定性因素。高等教育資源配置效率的關(guān)注，實際上是對于高等教育過程公平地追求，政策中折射出公平的價值取向。

三、方向：加強投入產(chǎn)出率的評估，實現(xiàn)結(jié)果公平

教育起點公平與過程公平的最終體現(xiàn)在教育結(jié)果公平上，教育結(jié)果公平是教育實質(zhì)性的公平，也是衡量大學教育質(zhì)量的關(guān)鍵要素[5]。起點公平一直被視為教育公平的核心組成部分,過程公平也開始進入人們的視野，起點公平和教育公平成為中國以往制定政策時的主要目標導向。增加投入、提高資源利用率，最終目的是要提高投入產(chǎn)出效率，而機會公平與過程公平的最終結(jié)果需要用結(jié)果公平來考證。在中國當前主要強調(diào)教育起點公平、教育過程公平的教育公平政策中,教育結(jié)果公平可以作為一種客觀的政策評價和監(jiān)控的工具。同時,教育結(jié)果公平也將為中國教育公平的未來發(fā)展提供新思路和啟示[6]。結(jié)果公平應該成為今后制定高等教育財政政策的價值目標和導向。加強對高等教育投入產(chǎn)出率的評估，不僅是對高等教育投入資金與其所創(chuàng)造價值之間的關(guān)系的評價，而且也是對教育質(zhì)量的評估，包括對人才培養(yǎng)質(zhì)量的評估，是促進高等教育結(jié)果公平的一種有效手段。通過財政政策促進教育結(jié)果公平，以產(chǎn)出機制撥款的財政政策可以激勵大學提高教育質(zhì)量，使更多的注冊學生完成學業(yè)，促進高等教育結(jié)果公平。

四、行動：以公平為取向，構(gòu)建高等教育財政政策體系

（一）明確政府高等教育撥款的主體地位，加大投入

《國家教育與發(fā)展綱要》中提出要“逐步提高國家財政性教育經(jīng)費支出本世紀末達到4％”[7]。這個本世紀末是指20世紀末，然而，直到2012年中國財政性教育經(jīng)費支出占GDP的比例達到4.28％，首次實現(xiàn)4％的目標[8]。目前，高收入國家公共教育支出占GDP比重的均值為4.8%左右，中低收入國家的這個均值反而更高些。從高等教育國家財政性經(jīng)費支出來看，2009年，該比例首次突破7％，達到0.79％，成為歷史最高值，但2010年又有所下降。中國高等教育國家財政性經(jīng)費支出占GDP的比例始終沒有超過0.8%，而該值是目前發(fā)展中國家高等教育公共支出占GDP的比例的平均值，發(fā)達國家這一比例已經(jīng)超過了1%，主要發(fā)達國家平均為1.7%。很明顯，隨著高等教育規(guī)模的擴大，中國財政壓力不斷增大。但是，為了滿足人民群眾對高等教育的需求，保證更多的適齡青年公平的享有高等教育，實現(xiàn)教育公平，仍然需要財政撥款發(fā)揮其主導性作用。

（二）規(guī)范財政轉(zhuǎn)移支付制度

財政轉(zhuǎn)移支付制度的目標是平衡中央和地方財政及各區(qū)域之間的差異，從而實現(xiàn)區(qū)域間各項社會經(jīng)濟事業(yè)的協(xié)調(diào)發(fā)展，是最主要的促進公平的財政政策。由于中央財力和地方財力的差異，教育部直屬高校與地方高校的經(jīng)費數(shù)量差異明顯，各地方政府財力不同，不同地區(qū)的地方高校的所得財政撥款也不同。這樣就造成了高校間發(fā)展的不均衡，造成各地區(qū)高等教育的學生在享有教育質(zhì)量上的不公平。而高校畢業(yè)生涌向發(fā)達地區(qū)，又使欠發(fā)達地區(qū)在投入高等教育的收益降低，造成欠發(fā)達地區(qū)在財政上和人才流失上的雙重風險。這種不公平問題，需要通過財政轉(zhuǎn)移支付制度來解決。高等教育財政支付轉(zhuǎn)移要以公平為導向，并以法律形式給予保證。支付的程序及算法要體現(xiàn)公平原則，具體來看要加大中央政府對不發(fā)達地區(qū)的縱向轉(zhuǎn)移支付，并不斷推行省級政府間的橫向支持。增加過渡性的轉(zhuǎn)移支付金額的數(shù)量，根據(jù)各地實際支付能力與全國平均生均經(jīng)費標準間的差異，給予各地發(fā)展高等教育所必須的經(jīng)費補償?？s小地區(qū)間高等教育資源的差距，保證不同地區(qū)的學生享有高質(zhì)的高等教育質(zhì)量的機會。

（三）不斷完善高等教育資助體系

篇（8）

我國《企業(yè)會計準則——會計政策、會計估計變更和會計差錯更正》將會計政策定義為，企業(yè)在會計核算時所遵循的具體原則以及企業(yè)所采納的具體會計處理方法。根據(jù)其制定的主體不同，會計政策分為宏觀會計政策和企業(yè)會計政策。前者主要是政府或權(quán)威機構(gòu)通過會計準則的制定和實施來體現(xiàn)的。而事者則是在宏觀會計政策的指導和約束下，企業(yè)根據(jù)其自身的實際情況所選擇的會計原則、方法和程序，常也稱之為微觀會計政策。產(chǎn)生會計政策的主要原因在于會計自身的模糊性，以及人們所持的不同的會計觀點[2]。

由于所有者權(quán)益本身是由資產(chǎn)與負債倒軋而得，是各項會計政策的最終體現(xiàn)，這無疑對其自身變動的會計處理增添了復雜性，其會計政策也便具有相應的特殊性。而股票股利支付是通過留存收益資本化而造成權(quán)益內(nèi)部變動的一件典型會計事項，長期以來，人們對股票股利的會計處理一直存在爭議。從某種意義上講，股票股利本身源于人們對股東權(quán)益的認識。這使股票股利會計政策的研究尤其是典型意義。

一、股票股利會計政策的成因分析

我國《公司法》規(guī)定，公司分配股利可以采用現(xiàn)金股利和股票股利兩種方式。其中，股票股利又稱為分紅股或送股，是公司無償向普通股股東增發(fā)普通股股票。它所涉及到的會計問題主要有兩個：其一，股東收取股票股利時應否將其砍認為投資收益；其二，送股公司應如何確認和計量分配股票股利所引起的權(quán)益變化。在現(xiàn)有的會計理論下，股東不應將收取的股票股利確認為投資收益。這也是目前會計界普遍持有的觀點。本文重點討論的第二個問題，即送股公司的會計處理，它涉及到結(jié)轉(zhuǎn)科目與結(jié)轉(zhuǎn)金額的確定。

（一）結(jié)轉(zhuǎn)科目的確認

公司發(fā)放股票股利可以視為帳戶結(jié)轉(zhuǎn)和股票分割兩筆業(yè)務的復合。因為股票股利并不代表股東對公司的投資增加，如果會計上不對股東權(quán)益另行分類，或者完全按來源劃分權(quán)益，則不存在帳戶之間的結(jié)轉(zhuǎn)問題。但在現(xiàn)行的會計實務中，為了提供決策相關(guān)的信息，會計人員對股東權(quán)益的劃分并未完全遵循來源標準，而是考慮了多重目標。典型的分類方式是將股東權(quán)益劃分為資本金帳戶和留存收益帳戶。前者可以進一步劃分為永久性資本（股份公司為股本）和資本盈余帳戶（在我國為資本公積）。這樣結(jié)轉(zhuǎn)分錄就可以分別由資本盈余和留存收益向永久性資本帳戶結(jié)轉(zhuǎn)。

在實行法定資本制的國家，資本金帳戶不得用于股利分配，用于利潤分配的資金一般只能來自留存收益。但在英美等實行授權(quán)資本制的國家，對股利來源一般不作嚴格限制，例如根據(jù)美國示范公司法（MBCA）的規(guī)定，如果公司保持償債能力并能在債務到期時償付則允許分配，在這種規(guī)定下，甚至股本（capitalstock）都可直接用于分配，更不用說資盈余（capitalsurplus）了；而在英國，用于描述股票股利的“分紅（bonusissue）”，其實施是按增發(fā)股份的面值從資本盈余中結(jié)轉(zhuǎn)的。

（二）結(jié)轉(zhuǎn)金額的計量

分配股票股利的會計本質(zhì)是在不改變公司資產(chǎn)總額的情況下，通過結(jié)轉(zhuǎn)留存收益（授權(quán)資本制下還包括資本盈余）而增中其法定資本數(shù)額。結(jié)轉(zhuǎn)之后，同等數(shù)額資產(chǎn)的用途被施加限制，董事會不能象以前一樣將這些資產(chǎn)分配給股東，所限制的數(shù)額為增發(fā)股份所必要的額外法定資本，這一數(shù)額即為需要資本化的留存收益。而每股所代表的法定資本數(shù)額一般是用面值表示的（無面值股份為董事會所設(shè)定的價值），相應地，只有面值結(jié)轉(zhuǎn)才是符合股票股利會計本質(zhì)的，任何其它結(jié)轉(zhuǎn)計價方式都是武斷的，有違于這一事項的內(nèi)在邏輯性。

但在實務中，卻存在多種計量方法，如市場價值、增發(fā)前每股帳面資產(chǎn)價值或同類股票的發(fā)行價值，其中尤以市價結(jié)轉(zhuǎn)法最受關(guān)注。支持市價結(jié)轉(zhuǎn)主要持下述兩種觀點[3]；

1、再投資假設(shè)：股票股利可以看成由兩筆交易組成，公司先向股東支付現(xiàn)金股利，股東收到現(xiàn)金股利后再按市場價值向公司購買新增股份。從帳務處理上看，公司在發(fā)放現(xiàn)金股利時可以按股票的市場價值減少留存收益；而隨后的股票銷售將按同等金額增加實收資本。

2、機會成本假設(shè)：公司股票股利的成本被認為是將股票送給股東而不是在市場中出售的機會成本。即因為公司本來可以按市價出售這些股份，這是股利金額的最好證據(jù)，這一數(shù)額應被資本化。

這些觀點的似是而非性實質(zhì)上反映了人們對股東權(quán)益認識的模糊，如以剩余權(quán)益理論來看市價結(jié)轉(zhuǎn)，股票市場價值代表了企業(yè)的權(quán)益總額，其本身已包括了資本金和留存收益。因此，將代表兩者之和的數(shù)額從后者結(jié)轉(zhuǎn)到前者是不合邏輯的。

二、美國股票股利會計準則評介

在美國，會計程序委員會（CAP）（1938年—1958年）于1941年首次關(guān)于股票股利的第11號會計研究公報（ARB11）。該項公報對股票股利的來源及帳務處理作了要求：首先，股票股利只能限于當期收益；其次，當市場價值顯著高于面值或法律規(guī)定時，增發(fā)垢股份應按市場價值予以資本化。1952年，ARB11為現(xiàn)行權(quán)威公告所取代，即修訂后的第11號會計研究公報。這份公報對評估股票股利的標準作了界定和區(qū)分，同修訂前相比，基本上未作改動。1953年，CAP又對此前的42份研究公報進行調(diào)整，匯編而成第43號會計研究公報和第1號會計術(shù)語公報。其中，關(guān)于股票股利和股票分割的會計規(guī)定被收錄于43號公報第七章第二部分（ARB43，Ch.7B），并一直沿用至今。

（一）準則簡介

在這份準則中，最受爭議的一點是關(guān)于小額送股市價結(jié)轉(zhuǎn)的規(guī)定。根據(jù)委員會的規(guī)定，當送股比例低于20%或25%時，必須按增發(fā)股份的市價結(jié)轉(zhuǎn)（后來美國證券交易委員會選取25%作為劃分小額送股上限）。CAP對此所作的解釋是，在發(fā)放小額股票股利時，投資者會將其視為公司收益的分配，其數(shù)額相當于收取額外股份的公允價值?；谶@種認識，市場一般不會對小額送股作出明顯反應。因此，如無公司所在州公司法的特別規(guī)定，公司在發(fā)放小額股票股利時應按市價結(jié)轉(zhuǎn)。但在控股公司（c

losely-heldcompanies）中，因股東對公司事務十分了解，不會把股票股利看成是公司收益的分配，應當按法定要求的面值或設(shè)定價值予以資本化[4]。

對于高于設(shè)定比率的大額送股，CAP提供了兩種備選處理方法，一是根據(jù)所在州公司法的規(guī)定，按面值或設(shè)定價值結(jié)轉(zhuǎn)，并建議公司將送股描述為“以股利形式實施的分割”（splitupeffectedintheformofadividend）。而在州公司法對此未作規(guī)定時，就沒有必要對留存收益進行資本化了，可按股票分割不作帳務處理。對此，紐約證券交易所（NYSE）還推薦了另一種處理辦法，即按面值從資本盈余結(jié)轉(zhuǎn)到股本帳戶。

（二）評價

對于CAP的這份公報，公眾褒貶不一。尤其是關(guān)于小額送股市價結(jié)轉(zhuǎn)的說法。在準則制定之初，委員會部分成員就曾指出，CAP在制訂股票股利收取者（recipient）的會計政策時，已認為不應將其確認為收益；而在制訂股票股利發(fā)放者（issuer）的會計政策時，又基于與前者完全相反的假定，因而兩者之間缺乏內(nèi)在一致性。并且，CAP將會計政策建立在可能引起的市場瓜這一假設(shè)之上，也是不符合邏輯的。此外，對市場瓜的假設(shè)也并未得到實證研究的支持。根據(jù)有效市場理論，如果市場是有效的，那么無論是何種比例的送股，對股票的稀釋都應當立即在股票價格中得到反映。福斯特等人（Fosteretal.1978）分析了送股時股價行為，發(fā)現(xiàn)無認綱舉目張額送股還是大額送股，股東在股東的除權(quán)日附近的異常報酬并不顯著異于零。[5]亦即，市場對各種比例的送股均會作出適度調(diào)整，只不過受市場非完善因素阻礙，這種調(diào)整不是很充分而已。盡管如此，CAP突破了傳統(tǒng)會計理論框架的約束，結(jié)合股票股利的市場反應來制定會計準則。對此，哲夫（Zeff1978）評論道，CAP關(guān)于股票股利的會計公報是會計界在制訂會計政策時將其經(jīng)濟后果納入考慮的最早事件之一[6]。這對于其他會計政策的制定無疑具有啟發(fā)作用。

從歷史上看，會計程序委員會是為美國注冊會計師最初制定公認會計原則（GAAP）而設(shè)立的機構(gòu)，尚處于準則制定的探索階段。委員會發(fā)表的會計研究公報，也主要是對現(xiàn)行會計慣例加以選擇和認可，而缺乏對會計原則的系統(tǒng)研究。股票股利會計準則的制定充分體現(xiàn)了ARB就事認強烈，缺乏前后一貫理論依據(jù)的不成熟特點。但有一點是共同的，即公報沒有嚴格遵循會計上的邏輯。

三、有關(guān)股票股利會計政策的實證研究

與現(xiàn)金股利不同，股票股利并不影響企業(yè)的現(xiàn)金流，而只是企業(yè)內(nèi)部的會計結(jié)轉(zhuǎn)和股票分割的復合。因此，如果市場是有效的，則會在股票股利宣告日對其會計政策的信息內(nèi)涵作出適度反應。這方面的研究舉不勝舉。例如，格林布勒特等人（Grinblatt,MasulisandTitman1984）（簡稱GMT）在調(diào)查股票股利宣告日價格反應時，發(fā)現(xiàn)有顯著的異常報酬（abnormalreturn）。表明股票股利的宣告確實向市場傳遞了某種信息。對于股票股利和股票分割，前者的兩天報酬為3.03%，而后者則為4.9%，顯然股票股利的宣告效應較大；對于不同送股比例的股票股利，大額股票股利的異常報酬為4.90%，小額股票股利為5.89%，宣告報酬隨送股規(guī)模呈反向關(guān)系。GMT用留存收益假設(shè)（retainedearningshypothesis）對這一現(xiàn)象作了解釋[8]。

（一）留存收益假設(shè)

根據(jù)信息不對稱理論，在非完善市場中，企業(yè)管理者要比外部投資者更了解企業(yè)當前的盈利水平和未來的增長潛力，即具備更多關(guān)于企業(yè)價值的真實信息。因此，在必要時，尤其是在企業(yè)價值被市場低估時，管理者便會采用相應的手段予以揭示。其中，股利政策是一種常用的信號顯示（signaling）機制。同現(xiàn)金股利相比，股票股利既能傳播信息，又不會影響企業(yè)的現(xiàn)金流，因而倍受管理者的歡迎。但是，這并不意味著，股票股利的發(fā)放是不花任何代價的。作為一種信號顯示機制，為了防止被造假者利用，它必須具備相應的信號成本，足以使?jié)撛诘脑旒僬咄鴧s步，股票股利同樣如此。從會計角度來看，可用留存收益假設(shè)來解釋公司發(fā)放股票股利的信號成本。

該假設(shè)認為，企業(yè)發(fā)放股票股利時，一般會從留存收益中結(jié)轉(zhuǎn)出一部分金額到永久性資本帳戶（即股本和資本盈余），而留存收益通常又是企業(yè)發(fā)放現(xiàn)金股利的最高限額。因此，由股票股利所引起的留存收益減少，實際上就削弱了公司在未來支付現(xiàn)金股利的能力。除非公司具有良好的經(jīng)營前景，可用未來的收益填補減少的這一部分，否則，會因留存收益不足以支付現(xiàn)金股利而陷入極為不利的困境。這對于造假者而言，代價是昂貴的。因此，在正常情況下，投資者會將股票股利的發(fā)放視為一個有利信號，它顯示了管理者對公司未來業(yè)績的信心。

嚴格地講，留存收益假設(shè)是不夠準確的，它必須具備這樣兩個條件：首先，對股票股利會計處理的結(jié)果必須要減少留存收益；其次，現(xiàn)金股利只能從留存收益中支付。前者是一個會計方法的選擇問題，后乾則涉及到相關(guān)法律的具體規(guī)定。為此，彼得遜等人（Petersonetal.1996）[9]提出可分配權(quán)益（distributalbeequity）概念，它是公司怕在州對公司支付現(xiàn)金股利的法定最高限額。只有引起可分配權(quán)益減少的股票股利，其信號成本才是昂貴的。

（二）送股會計政策傳遞信號的實證檢驗

根據(jù)會計程序委員會及紐約證券交易所的規(guī)定，股票股利的會計結(jié)轉(zhuǎn)一般有以下幾種處理方式：

當送股比例低于25%時，

·必須按增發(fā)股票的市價從留存收益結(jié)轉(zhuǎn)到普通股股本和資本盈余帳戶

當送股比例大于或等于25%,可以在下述三種方法中選擇

·按面值從留存收益轉(zhuǎn)入普通股股本帳戶

·按面值從資本盈余結(jié)轉(zhuǎn)到普通股股本帳戶

·視同股票分割不作帳戶結(jié)轉(zhuǎn),只須按送股比例減少每股面值

可分配權(quán)益是由各州公司法規(guī)定的,有以下三種類型:第一類要求現(xiàn)金股利只能從留存收益中支付；第二類則為留存收益和資本盈余之和；第三類最為寬松，只要不至于引起資不抵債，所有權(quán)益均可用于發(fā)放現(xiàn)金股利。

股票股利會計處理的多樣性及分配權(quán)益的不同規(guī)定，使得其信號成本也不盡相同，可表述如下：

表1不同送股比例及其會計處理對可分配權(quán)益的影響（參見會計研究2000.3第51頁）

根據(jù)留存收益假設(shè)，可分配權(quán)益減少得越多，則股票股利的信號成本就越高，從而越能反映公司管理者對未來業(yè)績的信心。因此，管理者可以通過送股比例及會計方法的選擇，向市場顯示其關(guān)于企業(yè)價值的私有信息。彼得遜等人的實證結(jié)果表明，對于可分配權(quán)益減少了的企業(yè)，投資者在股票股利宣告日附近所獲得異常報酬顯著高于其它企業(yè)，證實了留存收益假設(shè)的有效性。

此外，根據(jù)規(guī)定，25%的送股比例為大額送股與小額送股的分界線。在此以上按面值結(jié)轉(zhuǎn)，在此以下則按市值結(jié)轉(zhuǎn)。又因股票市價一般遠遠高于其面值或設(shè)定價值。這樣，在送股比例低于且接近于25%時，公司所結(jié)

轉(zhuǎn)的留存收益數(shù)額可能會遠遠超過其送股比例高于25%的情況。從而出現(xiàn)小額送股卻要比大額送股減少更多留存收益的反?，F(xiàn)象。例如，在1987年6月，貝爾產(chǎn)業(yè)（BellIndustries）宣告了20%的股票股利，贈送新股1，081，402份，每股面值0.25美元。貝爾為此結(jié)轉(zhuǎn)了2052.7萬美元。而如果貝爾宣告25%的股票股利，則只需按面值減少33.8萬美元的留存收益。由于兩種比例十分接近，因而可以忽略諸如股票流通性等其他因素對股價的影響。在這種情況下，公司在20%和25%兩種送股比例之間的選擇，實質(zhì)上是一個會計方法的選擇問題。根據(jù)留存收益假設(shè)，20%的股票股利可能被市場理解為管理者傳遞關(guān)于企業(yè)價值更有利的信號。對此，蘭金等人（Rankineetal.1997）通過經(jīng)驗測試，對兩種送股比例的企業(yè)作了比較。結(jié)果表明，對于送股比例為20%的企業(yè)，股東在宣告期獲得了更大的異常報酬，公司也在宣告以后的期間內(nèi)出現(xiàn)了增長更快的現(xiàn)金股利[10]。

上述結(jié)果證實，管理者有通過會計政策的選擇來傳其私有信息的動機。換言之，會計政策具有傳遞信號的功能，從而有利于減緩企業(yè)管理者與投資者之間的信息不對稱。

四、我國股票股利會計政策評析

迄今為止，我國股票股利的會計準則，只是在相關(guān)的法規(guī)中作了一些零星的規(guī)定。

（一）制度分析

我國屬于法定資本制的國家。根據(jù)《公司法》的規(guī)定，股東權(quán)益由四個科目構(gòu)成，即股本、資本公積、盈余公積和未分配利潤。其中，由資本公積向股本的結(jié)轉(zhuǎn)屬于資本性帳戶的內(nèi)部結(jié)轉(zhuǎn)，不具有利潤分配的性質(zhì)，由此項會計處理而進行的無償增股自然不作股票股利。中國證監(jiān)會于1996年7月24日公布的《關(guān)于上市公司若干問題的通知》要求：“上市公司的送股方案必須將以利潤派送紅股和以公積金轉(zhuǎn)為股本予以明確區(qū)分，并在股東大會上分別作出決議，分項披露，不得將才者均表示為送紅股。”

《公司法》要求，股份有限公司在彌補虧損和提取公積金、法定公益金后剩余利潤，按照股東持有的股份比例分配。我國并未對股票股利的資本化金額作出正式規(guī)定。根據(jù)《企業(yè)會計準則第×號——所有者權(quán)益（征求意見稿）》第21條第1款，公司在公配股票股利時，“應按該種股票該次發(fā)行價格確定其價值。如果該次作為股利發(fā)放的該種股票沒有發(fā)行價格，則應根據(jù)公司連續(xù)盈利情況和財產(chǎn)增值情況確定股票股利的價值，按確定的股票股利的價值減少留存收益?！贝送?，根據(jù)《股份有限公司會計制度》對結(jié)轉(zhuǎn)分錄的規(guī)定，公司按股東大會批準的應分配股票股利的金額，辦理增資手續(xù)后，借記“利潤分配——轉(zhuǎn)作股本的普通股股利”，貸記“股本”。如實際發(fā)放的股票股利金額與票面金額不一致，應當按其差額，貸記“資本公積——股本溢價”科目。雖然《制度》并未對股票股利的資本化金額作出明確規(guī)定，但從其帳戶處理所涉及的科目看，無疑是允許企業(yè)使用面值法或其他高于面值的金額結(jié)轉(zhuǎn)。

（二）實務處理

盡管會計制度允許企業(yè)采用多種送股計價方式。但是，從我國目前的情況來看，由于股票市場發(fā)育尚不成熟，股價波動較大，使得股票有公允價值難以確定。公司發(fā)放股票股利一般是按照股票面值折股的。因為股票面值一般為1元，便于確定所要結(jié)轉(zhuǎn)的金額（應等于增發(fā)股票有數(shù)量）。這使股票股利的數(shù)額與折股的股票面值總額保持一致，因而不涉及折股中的溢價問題。從納稅角度看，這一處理有利于公司減輕股東稅賦，因為如按照市價結(jié)轉(zhuǎn)，其結(jié)轉(zhuǎn)金額無疑會遠遠超過面值數(shù)額，由此應由股東承擔的稅賦也是相當重的。

此外，實務還對股票股利處理時間與報告揭示作了靈活處理。對于現(xiàn)金股利，在董事會確定利潤分配方案后，必須進行帳務處理；當它與股東大會批準的現(xiàn)金股利之間發(fā)生差異時，必須調(diào)整會計報表相關(guān)項目的年初數(shù)或上年數(shù)。對于股票股利，董事會提出分配方案時不需要進行帳務處理，只需要在當期會計報表附注中披露；在股東大會批準利潤分配方案并實際發(fā)生時，直接進行帳務處理，因而不存在有關(guān)項目調(diào)整的問題。股票股利之所以采用上述處理方法，首先考慮到股票股利與現(xiàn)金股利的差別，如果采用與現(xiàn)金股利丁同的處理方法，在董事會提出利潤分配方案時須作為負債處理，執(zhí)必夸大公司的負債權(quán)益比例，從而可能導致一些股東對企業(yè)財務狀況產(chǎn)生誤解。其次，按照現(xiàn)行規(guī)定，企業(yè)在增加資本時必須報經(jīng)工商行政管理部門批準變更注冊資本。一般情況下，應當是在股東大會正式批準股票股利分配方案后，才正式申請變更注冊資本的注冊登記。因此，在送股發(fā)生時再進行帳務處理可以避免不必要的會計調(diào)整。

從上述分析可以看出，我國實務界對股票股利會計政策的選擇既保證了會計信息質(zhì)量，又有利于簡化會計工作程序和手續(xù)，并且在相當大的程度上維護了股東和企業(yè)自身的合法權(quán)益，因而是合理可行的。與美國相比，我國實務界對送股所采用的會計政策缺乏可選性，從而限制了會計政策傳遞信號的功能。但在目前，由于我國尚不具備象美國一樣發(fā)達的資本市場，通過會計政策來傳遞信號還缺乏相應的市場條件，因而會計政策還僅僅限于指導會計信息加工的作用。

五、小結(jié)

本文以股票股利為例，對會計政策的成因、制定動機、經(jīng)濟效果、選擇依據(jù)作了逐一分析?，F(xiàn)作如下歸納：

·會計政策的可選性產(chǎn)生于會計人員對會計對象的認識上的分歧；

·宏觀會計政策制定者有動機通過準則的制定以擴大影響；

·在有效資本市場中，會計政策的選擇具有傳達管理者私有信息的功能；

·會計政策的選擇要遵循成本效益原則，并有利于企業(yè)總體目標的實現(xiàn)；

·公司法是制定會計政策的法律依據(jù)，會計政策從會計角度確保公司法的實施。

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篇（9）

高新技術(shù)企業(yè)是推動經(jīng)濟增長、提高產(chǎn)業(yè)核心競爭力、優(yōu)化經(jīng)濟結(jié)構(gòu)的主導力量。歐美等發(fā)達國家與發(fā)展中國家經(jīng)濟力量差距的根源，主要體現(xiàn)在前者高新技術(shù)大大領(lǐng)先于后者。利用稅收優(yōu)惠政策催生高新技術(shù)企業(yè)、激勵高新技術(shù)企業(yè)的創(chuàng)新發(fā)展，以及幫助高新技術(shù)企業(yè)降低研發(fā)風險，是政策支持高新技術(shù)企業(yè)創(chuàng)業(yè)發(fā)展的有效途徑。為此，我國實施了多種稅收優(yōu)惠政策，促進高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，從而達到推動我國經(jīng)濟高效增長的目的。

一、稅收政策推動高新技術(shù)企業(yè)發(fā)展的作用

稅收是國家財政收入的最主要來源和政府宏觀調(diào)控體系中的重要組成部分，在建立和完善我國創(chuàng)新體系中具有重要的作用。稅收是建立創(chuàng)新體系的重要財力基礎(chǔ)和激勵創(chuàng)新的主要政策手段，不僅能夠籌集財政資金，為國家直接支持創(chuàng)新體系提供財力基礎(chǔ)，而且運用稅收政策還可以激勵企業(yè)逐漸成為國家創(chuàng)新體系中的主力軍。

首先，稅收支持可以提高高新技術(shù)企業(yè)抵御風險的能力?？萍紕?chuàng)新活動不但具有高收益性，同時還具有高風險性，從事科技創(chuàng)新活動的經(jīng)濟主體的收益具有很強的不確定性。如果研發(fā)成功，技術(shù)創(chuàng)新會給企業(yè)帶來較高的利潤；但如果研發(fā)失敗，企業(yè)也有可能因技術(shù)創(chuàng)新的失敗而遭受重大損失。因此，對處于經(jīng)營初創(chuàng)期、更新升級期的企業(yè)而言，創(chuàng)新的風險很大，因此需要國家的稅收政策給予一定的優(yōu)惠政策，提高高新技術(shù)企業(yè)抗風險能力。

其次，技術(shù)創(chuàng)新對稅收政策具有很強的敏感性。從技術(shù)創(chuàng)新的過程來看，技術(shù)創(chuàng)新始于研究開發(fā)而終于市場實現(xiàn)，其中涉及研究設(shè)計．研究開發(fā)、技術(shù)管理與組織、工程設(shè)計與制造、市場營銷等一系列活動。在這整個活動中，許多環(huán)節(jié)都涉及稅收政策，例如工資的扣除標準，固定資產(chǎn)折舊的計算方法，技術(shù)創(chuàng)新融資的稅收政策，等等。因此，技術(shù)創(chuàng)新對國家的稅收政策具有很強的敏感性。

最后，技術(shù)創(chuàng)新的成果具有社會效應和有可能被侵權(quán)，需要稅收優(yōu)惠支持。根據(jù)公共財政理論，稅收是為了滿足社會對公共產(chǎn)品的需要而籌集財政資金，并且用于國家提供公共產(chǎn)品的支出?？茖W技術(shù)成果作為一種知識產(chǎn)品，具有公共產(chǎn)品的特征?？茖W技術(shù)具有非競爭性，它的邊際成本為零，即更多的人享有技術(shù)創(chuàng)新帶來的好處并不會使他的成本增加?？茖W技術(shù)又具有不完全的排他性。因此，要求政府通過一定的稅收政策來糾正市場失靈，通過稅收優(yōu)惠促使技術(shù)創(chuàng)新的外部效應內(nèi)在化，引導企業(yè)進行技術(shù)創(chuàng)新。

二、稅收政策的優(yōu)惠方式與作用效果分析

為了鼓勵企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新，稅收法規(guī)從多個角度給予企業(yè)稅收優(yōu)惠，從高新技術(shù)企業(yè)的設(shè)立，研發(fā)項目的投入，到科研成果的轉(zhuǎn)讓，新稅法及其實施條例對企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新及高新技術(shù)企業(yè)的快速發(fā)展提供了較好的稅收支持，其具體的優(yōu)惠方式和作用效果可以概括如下：

(一)企業(yè)所得稅優(yōu)惠

稅率優(yōu)惠。新企業(yè)所得稅法規(guī)定，國家需要重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)，減按15％的稅率征收企業(yè)所得稅。新企業(yè)所得稅法實施條例明確規(guī)定，國家需要重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)須同時符合下列條件：擁有核心知識產(chǎn)權(quán)；產(chǎn)品(服務)屬于《國家重點支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》規(guī)定的范圍；研究開發(fā)費用占銷售收入的比例不低于規(guī)定比例；高新技術(shù)產(chǎn)品(服務)收入占企業(yè)總收入的比例不低于規(guī)定比例；科技人員占企業(yè)職工總數(shù)的比例不低于規(guī)定比例；高新技術(shù)企業(yè)認定管理辦法規(guī)定的其他條件。上述規(guī)定突出了國家對技術(shù)創(chuàng)新的導向，有利于企業(yè)加大力度對高科技人才的重視與引進，也有利于整個高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的升級與發(fā)展。

扣除優(yōu)惠。研究開發(fā)費用的加計扣除優(yōu)惠。新企業(yè)所得稅法明確規(guī)定，企業(yè)開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用可以在計算應納稅所得額時加計扣除。新企業(yè)所得稅法實施條例明確規(guī)定，企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，未形成無形資產(chǎn)計入當期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開發(fā)費用的50％加計扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150％攤銷。上述規(guī)定突出了國家對技術(shù)研發(fā)的支持力度，即企業(yè)發(fā)生的研究開發(fā)費用越多，扣除也越多，企業(yè)的負擔更輕，從而可促使企業(yè)加大對技術(shù)創(chuàng)新的投入，也可降低企業(yè)研究開發(fā)的風險，對企業(yè)培養(yǎng)和穩(wěn)定高科技人才也有一定的鼓勵作用。

對創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的稅收優(yōu)惠。創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)主要是將資金投向創(chuàng)業(yè)企業(yè)，即中小科技企業(yè)，待所投資的企業(yè)發(fā)育成熟后，通過股權(quán)轉(zhuǎn)讓的方式獲得資本增值。由于創(chuàng)業(yè)企業(yè)的成功率很低，導致創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的風險很大，一定程度上影響了創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的發(fā)展。2008年1月1日開始實施的新企業(yè)所得稅法及實施條例為創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的發(fā)展提供了法律保障。新企業(yè)所得稅法明確規(guī)定，創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)從事國家需要重點扶持和鼓勵的創(chuàng)業(yè)投資，可以按投資額的一定比例抵扣應納稅所得額。該規(guī)定既是扶持創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的發(fā)展，其實也是在間接地支持中小型高新技術(shù)企業(yè)的發(fā)展。受稅收優(yōu)惠的影響，更多的創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)會集中資金和人力主動投資于高新技術(shù)企業(yè)，從而極大地調(diào)動創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)投資與支持中小高新技術(shù)企業(yè)的熱情，加大投資與支持中小高新技術(shù)企業(yè)的力度。:

減免稅優(yōu)惠。新企業(yè)所得稅法明確規(guī)定，企業(yè)符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得，可以免征、減征企業(yè)所得稅。新企業(yè)所得稅法實施條例明確規(guī)定，一個納稅年度內(nèi)，居民企業(yè)技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得不超過500萬元的部分，免征企業(yè)所得稅；超過500萬元的部分，減半征收企業(yè)所得稅。上述優(yōu)惠政策必將促進企業(yè)加快技術(shù)成果轉(zhuǎn)讓，推進高新技術(shù)的產(chǎn)業(yè)化。

(二)流轉(zhuǎn)稅優(yōu)惠

篇（10）

隨著現(xiàn)代信息技術(shù)尤其是網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的迅猛發(fā)展，以因特網(wǎng)為載體、以交易雙方為主體、以銀行電子支付和結(jié)算為手段、以客戶數(shù)據(jù)為依托的全新的商務模式——電子商務，正以其無可比擬的優(yōu)勢和不可逆轉(zhuǎn)的趨勢，極其迅速地改變著傳統(tǒng)商務活動的運作模式。作為一種新的商務活動方式，電子商務將帶來一場史無前例的革命，其影響已遠遠超出商務活動本身。它對人類社會的生產(chǎn)經(jīng)營活動、人們的生活和就業(yè)、政府職能、法律制度以及文化教育等各個方面都將帶來十分深刻的影響。稅收作為國家實現(xiàn)其職能取得財政收入的一種基本形式，同樣也受到了電子商務的深刻影響。一方面，電子商務的迅猛發(fā)展開拓了廣闊的稅源空間，據(jù)國際數(shù)據(jù)集團的預測，今年全球與電子商務有關(guān)的稅源將達1500億美元；另一方面，電子商務對傳統(tǒng)的稅收制度、政策和國際稅收等產(chǎn)生了前所未有的沖擊。電子商務在我國的發(fā)展時間很短，但發(fā)展速度異常迅速，今年電子商務的交易額預計可達8億元，2002年預計可達100億元。中國被看作世界上發(fā)展電子商務最有潛力的國家之一。面對撲面而來的電子商務發(fā)展大潮，改革現(xiàn)行稅制，促進電子商務發(fā)展已變得刻不容緩?，F(xiàn)行稅制的改革，既要借鑒發(fā)達國家的先進經(jīng)驗，又應充分考慮我國的國情，使我國的電子商務稅收政策在保證與國際接軌的同時，又能維護國家和保護國家利益，并不斷推進我國電子商務的發(fā)展進程。

一、國際上對電子商務稅收政策的主要主張

美國是電子商務的發(fā)祥地，也是電子商務發(fā)展速度最快、影響最為顯著的國家。美國政府始終對電子商務采取積極的扶持政策，先后頒發(fā)了一系列促進電子商務發(fā)展的稅收優(yōu)惠政策。如1997年通過了《全球電子商務政策框架》，指出“對Internet商務只適用現(xiàn)有的稅務制度，而不對Internet商務開征新的稅種”；1998年通過的《網(wǎng)絡(luò)征稅自由法案》規(guī)定對網(wǎng)絡(luò)接人稅延期三年征收以及避免對電子商務多重課稅或加以稅收歧視等；今年年初美國眾議院又以352票贊成，75票反對的投票結(jié)果通過了一項延緩對電子商務進行征稅的法案，繼續(xù)推進電子商務的發(fā)展。

包括歐美發(fā)達國家和日本等29個成員國的國際經(jīng)濟合作與發(fā)展組織（OECD）于1998年10月在加拿大渥太華召開了第一次以電子商務為主題的部長級會議，通過了《全球電子商務行動計劃》，指出“采用電子商務進行的交易相對于非電子方式進行的交易應接受中立的稅收待遇，電子商務的稅務應同國際慣例保持一致并以最簡便的方式進行管理”。OECD認為，對電子商務征稅，既要防止偷漏稅，又要保護電子商務的健康發(fā)展，各國在分配稅收管轄權(quán)上要采取合作、協(xié)調(diào)的方針，而不是針鋒相對的態(tài)度。

歐盟對待電子商務的稅收政策顯得相對保守，傾向于制定較為嚴格的監(jiān)察和管理措施，對免征關(guān)稅問題也較為慎重，主要是擔心免稅會影響各成員國的財政收入。但目前也原則上同意不再對開展電子商務的公司征收新的稅種，并就跨國電子商務的有關(guān)原則與美國達成了一致。

綜合主要發(fā)達國家及國際組織對電子商務稅收問題的主要政策，可以看出一些共性的原則，可概括為以下幾點：（1）稅收中性原則。即對通過電子商務達成的交易與其他形式的交易在征稅方面要一視同仁，反對開征任何形式的新稅或附加稅，以免妨礙電子商務的發(fā)展。（2）公平稅負原則。即指電子商務稅收政策的制訂應使電子商務貿(mào)易與傳統(tǒng)貿(mào)易的稅負一致，同時要避免國際間的雙重征稅。（3）便于征管原則。即指電子商務稅收政策的制訂應考慮Internet的技術(shù)特征和征稅成本，便于稅務機關(guān)征收管理，否則，就無法達到預期目的，從而難以成為一種可靠的稅源；（4）簡單、透明原則。電子商務稅收政策的制定應容易被納稅人掌握，并簡單易行，便于納稅人履行納稅義務，最大限度地降低納稅人的納稅成本。

二、我國電子商務稅收政策的若干選擇

電子商務在我國的迅速發(fā)展，對我國的稅收制度帶來了直接的挑戰(zhàn)。改革現(xiàn)行稅制，促進電子商務的發(fā)展首先必須在以下幾個稅收政策的基本方面作出選擇：

1.征與不征的選擇

無論是通過電子商務方式進行的交易，還是通過其他方式達成的交易，它們的本質(zhì)都是實現(xiàn)商品或勞務的轉(zhuǎn)移，差別僅在于實現(xiàn)手段不同。因此，根據(jù)現(xiàn)行流轉(zhuǎn)稅制和所得稅制的規(guī)定，都應對電子商務征稅。如果對傳統(tǒng)貿(mào)易方式征稅，不對電子商務交易方式征稅，則有違公平稅負和稅收中性原則，對一類納稅人的稅收優(yōu)惠就意味著對其他納稅人的歧視，從而不利于資源的有效配置和社會主義市場經(jīng)濟的健康發(fā)展。在美國，沃爾瑪特等傳統(tǒng)的零售商對電子商務免征銷售稅也存在較大的異議。在我國，電子商務將會日漸成為一種重要的商務活動形式，如不對之征稅，政府將會失去很大的一塊稅源，不利于政府職能的有效發(fā)揮。而且，如果不及時出臺電子商務稅收征管的可行性辦法，因為電子商務具有無地域、無國界的特點，在日益復雜的國際稅收問題面前，稅收的國家和由此帶來的國家利益就會受到影響。當然，為了推動電子商務在中國的快速發(fā)展，制定相應的稅收鼓勵政策是必要的，但主要應通過延遲開征時間和—定比例的稅收優(yōu)惠來實現(xiàn)。

2.是否開征新稅的選擇

電子商務是一種全新的商務運作模式，國際上對其是否開征新稅也眾說紛紜，一種較有代表性的觀點是以因特網(wǎng)傳送的信息流量的字節(jié)數(shù)作為計稅依據(jù)計算應納稅額，開征新稅比特稅。比特稅方案一經(jīng)提出即引起廣泛的爭議。就目前我國電子商務的發(fā)展現(xiàn)狀和稅制建設(shè)來說，征收比特稅顯然是不現(xiàn)實的。再說在許多基本問題尚未搞清之前，如哪類信息的傳輸需要征稅、哪類納稅人可以免稅、跨國信息的征稅權(quán)如何劃分、國際重復征稅如何避免等，匆忙征稅未免過于草率。

比較可行的做法是不開征新的稅種，而是運用現(xiàn)有稅種，對一些傳統(tǒng)的稅收基本概念、范疇重新進行界定，對現(xiàn)行稅法進行適當修訂，在現(xiàn)行增值稅、營業(yè)稅、消費稅、關(guān)稅、所得稅、印花稅等稅種中補充有關(guān)電子商務的稅收條款，將電子商務征稅問題納入現(xiàn)行稅制框架之下。

3.稅種的選擇

在不對電子商務征收新稅種的情況下，原有稅種如何使用需區(qū)別情況對待。電子商務形成的交易一般可分為兩種，即在線交易和離線交易。所謂在線交易是指直接通過因特網(wǎng)完成產(chǎn)品或勞務交付的交易方式，如計算機軟件、數(shù)字化讀物、音像唱片的交易等。所謂離線交易是指通過因特網(wǎng)達成交易的有關(guān)協(xié)議，商務信息的交流、合同簽訂等商務活動的處理以及資金的轉(zhuǎn)移等直接依托因特網(wǎng)來完成，而交易中的標的物——有形商品或服務的交付方式以傳統(tǒng)的有形貨物的交付方式實現(xiàn)轉(zhuǎn)移。因此，對于在線交易，宜按“轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)”稅目征收營業(yè)稅；對于離線交易宜按“銷售貨物”征收增值稅。對于通過因特網(wǎng)提供網(wǎng)上教學、醫(yī)療咨詢等業(yè)務，則應屬于服務業(yè)，宜按“服務業(yè)”稅目征收營業(yè)稅。

4.關(guān)稅的選擇

關(guān)稅問題是電子商務帶來的重要稅收問題。1998年5月20日，WTO132個成員國的部長們在日內(nèi)瓦召開的電子商務大會上達成了一項臨時性協(xié)議：“網(wǎng)上貿(mào)易免征關(guān)稅的時限至少一年”。在1999年12月召開的WTO西雅圖會議上，東道主美國竭力要求WTO能夠頒布一項禁止對電子商務征稅的永久性議案——《全球電子商務免稅案》。該法案最終遭到廣大發(fā)展中國家的反對，因為發(fā)展中國家擔心無法控制正在蓬勃發(fā)展的電子商務活動而導致稅款的大量流失，從而影響這些國家經(jīng)濟的正常發(fā)展。盡管該法案沒有通過，但是要對電子商務正式開征關(guān)稅，從技術(shù)上來說，各國都還存在很大的困難。

我國加入WTO在即，因此采取“網(wǎng)上貿(mào)易零關(guān)稅”的政策顯然是明智之舉。一方面，有利于加快“人世”進程，另一方面，也可推動中國的電子商務發(fā)展。值得注意的是，WTO電子商務“零關(guān)稅協(xié)議”中并不包括離線交易達成的貿(mào)易，因此對這部分交易可視其為傳統(tǒng)的進出口業(yè)務而對其征收關(guān)稅，以維護我國的稅收。當然，在具體征收時還應掌握靈活性的原則，在一定時期給予必要的優(yōu)惠措施。

5.國際稅收管轄權(quán)的選擇

世界各國在對待稅收管轄權(quán)問題上，有實行居民管轄權(quán)的“屬人原則”的，有實行地域管轄權(quán)的“屬地原則”的，不過，很少有國家只單獨采用一種原則來行使國際稅收管轄權(quán)的，往往是以一種為主，另一種為輔。一般來說，發(fā)達國家的公民有大量的對外投資和跨國經(jīng)營，能夠從國外取得大量的投資收益和經(jīng)營所得，因此多堅持“屬人原則”為主來獲取國際稅收的管轄權(quán)；而發(fā)展中國家的海外收入較少，希望通過堅持“屬地原則”為主來維護本國對國際稅收的管轄權(quán)。

根據(jù)我國目前外來投資較多的實際情況，在行使電子商務的國際稅收管轄權(quán)問題上，應堅持以“屬地原則”為主，“屬人原則”為輔的標準。

三、改革現(xiàn)行稅制，促進我國電子商務的發(fā)展

改革現(xiàn)行稅制，促進電子商務發(fā)展已成為我國稅務管理部門的一項迫切任務?，F(xiàn)行稅制的改革，主要應著重于以下幾個方面：

1.修訂稅收實體法

我國稅收實體法包括流轉(zhuǎn)稅法、所得稅法和其他稅法，其中受電子商務沖擊最大的是流轉(zhuǎn)稅法。流轉(zhuǎn)稅法的修訂主要包括兩個部分。一是對增值稅法的修訂，主要是在增值稅法中增加離線交易的征稅規(guī)定，明確貨物銷售包括一切有形動產(chǎn)，而不論這種有形動產(chǎn)是通過什么交易方式實現(xiàn)的。二是對營業(yè)稅法的修訂，主要是在營業(yè)稅法中增加網(wǎng)上服務和在線交易的征稅規(guī)定，將在線交易明確為“特許權(quán)轉(zhuǎn)讓”，按“轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)”稅目征稅，將網(wǎng)上服務等同于一般服務，按“服務業(yè)”征稅。另外，相應地在所得稅法和其他稅法中增加有關(guān)電子商務的征稅規(guī)定。

2.完善稅收征管法

完善稅收征管法具體應包括以下幾個方面：

（1）建立專門的電子商務稅務登記制度。納稅人從事電子商務交易業(yè)務的必須到主管稅務機關(guān)辦理專門的電子商務稅務登記，按照稅務機關(guān)要求填報有關(guān)電子商務稅務登記表，提交企業(yè)網(wǎng)址、電子郵箱地址以及計算機密鑰的備份等有關(guān)網(wǎng)絡(luò)資料。稅務機關(guān)應對納稅人填報的有關(guān)事項進行嚴格審核，在稅務管理系統(tǒng)中進行登記，賦予納稅人電子商務稅務登記專用號碼，并要求納稅人將電子商務稅務登記號永久地展示在網(wǎng)站上，不得刪除。稅務機關(guān)應有專人負責此項工作，并嚴格為納稅人做好保密工作。

（2）嚴格實行財務軟件備案制度?，F(xiàn)行稅制要求從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人需將財務、會計制度或者財務、會計處理辦法報稅務機關(guān)備案，也要求那些使用財務軟件記賬的企業(yè)，在使用前將其記賬軟件、程序和說明書及有關(guān)資料報稅務機關(guān)備案，但實行起來并不嚴格，征管法中也沒有規(guī)定明確而嚴厲的法律責任，因此基本流于形式。對開展電子商務的企業(yè)，稅務機關(guān)必須對其實行嚴格的財務軟件備案制度，否則稅務機關(guān)將無從進行征管和稽查。實行財務軟件備案制度，要求企業(yè)在使用財務軟件時，必須向主管稅務機關(guān)提供財務軟件的名稱、版本號、超級用戶名和密碼等信息，經(jīng)稅務機關(guān)審核批準后才能使用。

（3）使用電子商務交易專用發(fā)票。電子商務的發(fā)展，無紙化程度越來越高，為了加強對電子商務交易的稅收征管，可以考慮使用電子商務交易的專用發(fā)票。每次通過電子商務達成交易后，必須開具專用發(fā)票，并將開具的專用發(fā)票以電子郵件的形式發(fā)往銀行，才能進行電子賬號的款項結(jié)算。同時，納稅人在銀行設(shè)立的電子賬戶必須在稅務機關(guān)登記，并應使用真實的居民身份證，以便稅收收管。

（4）確立電子申報納稅方式。除了上門直接申報、申報、郵寄申報外，允許納稅人采取電子申報方式。納稅人上網(wǎng)訪問稅務機關(guān)的網(wǎng)站，進行用戶登錄，并填寫申報表，進行電子簽章后，將申報數(shù)據(jù)發(fā)送到稅務局數(shù)據(jù)交換中心。稅務局數(shù)據(jù)交換中心進行審核驗證，并將受理結(jié)果返回納稅人。對受理成功的，將數(shù)據(jù)信息傳遞到銀行數(shù)據(jù)交換系統(tǒng)和國庫，由銀行進行劃撥，并向納稅人發(fā)送銀行收款單，完成電子申報。

（5）確立電子賬冊和電子票據(jù)的法律地位。隨著電子商務交易量的不斷擴大，給稅務稽查帶來的困難也越來越大。目前的稅務稽查只能以有形的紙質(zhì)賬簿、發(fā)票等作為定案依據(jù)，顯然不能適應電子商務發(fā)展的需要。1999年10月1日生效的新《合同法》確立了電子合同的法律地位，明確電子郵件、電子數(shù)據(jù)交換等形成的數(shù)據(jù)電文同樣具有法律效力。因此，在《稅收征管法》、《會計法》等法律文件中也應盡快予以明確，以適應電子商務的發(fā)展需要。

（6）明確征納雙方的權(quán)利義務和法律責任。應在稅收條文中明確稅務機關(guān)在得到適當?shù)氖跈?quán)和履行必要的手續(xù)后，有權(quán)查閱、復制納稅人的電子數(shù)據(jù)信息，納稅人不得以涉及商業(yè)秘密等理由而拒絕。同時，稅務機關(guān)有義務為納稅人保密，否則應承擔相應的法律責任。而納稅人則有義務如實向稅務機關(guān)提供有關(guān)涉稅網(wǎng)絡(luò)信息和密碼備份，并有權(quán)利要求稅務機關(guān)對有關(guān)信息予以保密。納稅人未按照規(guī)定向稅務機關(guān)提供有關(guān)網(wǎng)絡(luò)信息而造成偷稅的，要承擔相應的法律責任。

3.積極參與制訂電子商務的相關(guān)法律

電子商務產(chǎn)生的深遠影響已廣泛滲透到社會經(jīng)濟生活的方方面面。在完善電子商務稅制問題上，必須同其他行業(yè)、領(lǐng)域密切配合，協(xié)調(diào)運作，在制定電子商務相關(guān)法律時，也離不開稅務部門的參與。

電子商務的法律問題牽涉的范圍十分廣泛，作為稅務部門來說，主要應關(guān)注電子合同的有效性、電子貨幣的使用管理、電子數(shù)據(jù)證據(jù)的合法性、電子商務交易的管制、知識產(chǎn)權(quán)保護等法律的制訂。同時，還應加強與政府有關(guān)部門的交流合作，共同推進電子商務的發(fā)展。

4.培養(yǎng)精通電子商務的稅收專業(yè)人才，不斷提高征管水平

電子商務的稅收征管，需要大量既精通電子商務業(yè)務運作，又具有扎實稅收專業(yè)知識的復合型人才，稅務部門必須高度重視這類人才的培養(yǎng)。如果稅務工作人員自身不能掌握現(xiàn)代信息技術(shù)，搞不清其中的運作機理，那么，電子商務的稅收征管就會無從下手，即使當局制訂出了十分完善的稅收征管條款，也只能是一紙空文?？梢哉f，目前電子商務稅收征管的最大困難還是技術(shù)問題。因此，加大科技投入，改善征管手段，培養(yǎng)高素質(zhì)復合型人才已成為當務之急。只有擁有大量高素質(zhì)的復合型人才，才能充分利用現(xiàn)代化的征管手段，才能真正提高電子商務稅收的征管水平。

5.加強國際間合作與協(xié)調(diào)，共筑國際稅收新體系

電子商務是一種無國界的交易活動，與傳統(tǒng)的交易方式相比有著完全不同的特點。它的開放性、無國界性使得一個國家的稅務當局很難全面掌握交易的情況，世界各國的稅務機關(guān)只有在互惠互利的原則下密切配合，相互合作，才能全面、準確地了解納稅人的交易信息，從而為稅收征管提供翔實、有力的依據(jù)。

電子商務的蓬勃發(fā)展使全球經(jīng)濟一體化的進程不斷加快，也使得國際稅收協(xié)調(diào)在國際稅收原則、立法、征管、稽查等諸方面需要更加緊密的合作，以形成更加廣泛的稅收協(xié)作網(wǎng)。電子商務的國際稅收問題，實際上就是稅收利益在國與國之間的重新分配。因此，我國應積極參與電子商務稅收理論的研究和政策的制訂，并應站在發(fā)展中國家的立場上，積極參與國際對話，共同構(gòu)筑面向21世紀的電子商務國際稅收新體系。

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